Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und den Hofrat Mag. Novak sowie die Hofrätin Dr. in Wiesinger als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Engenhart, über die Revision der T GmbH in R, vertreten durch Dr. Michael Kotschnigg, Steuerberater in 1220 Wien, Stadlauer Straße 39/1/Top 12, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 2. Dezember 2019, Zl. RV/5101160/2015, betreffend Wiederaufnahme Körperschaftsteuer 2011 und 2012, Wiederaufnahme Umsatzsteuer 2012 sowie Körperschaftsteuer 2011 bis 2013 und Umsatzsteuer 2012, den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
1 Die Revisionswerberin ist eine im Jahr 2006 gegründete und im Firmenbuch eingetragene GmbH, an der zunächst die Gesellschafter Geschäftsführer W und V jeweils zur Hälfte beteiligt waren. Die Gesellschaft führt seit dem Jahr 2006 die Bezeichnung TS als Firmenschlagwort und ist seitdem ausschließliche Verwenderin des dazugehörigen Bildzeichens TS. Eine gesonderte Verwendung des Firmenschlagworts und des Bildzeichens durch die Gesellschafter oder „andere Personen“ erfolgte zu keinem Zeitpunkt.
2 Mit 4. Februar 2011 wurde beim (damals:) Harmonisierungsamt für den Binnenmarkt (Marken, Muster und Modelle) eine Wortbildmarke TS als Gemeinschaftsmarke (jetzt: Unionsmarke) für die Gesellschafter W und V als Markeninhaber eingetragen.
3 Mit Kaufvertrag vom 29. Mai 2012 veräußerten die Gesellschafter W und V die Wortbildmarke TS an die Revisionswerberin um einen Kaufpreis von 80.000 €, wobei je 40.000 € an die beiden Verkäufer zu leisten waren. Der Kaufpreis wurde jeweils mit Verbindlichkeiten der Gesellschafter gegenüber der Revisionswerberin aufgerechnet und deren Verrechnungskonten gutgeschrieben. Die Revisionswerberin machte neben einer jährlichen Abschreibung von 8.000 € des Markenwerts auch die Rechtsanwaltskosten der Vertragserstellung und abwicklung in Höhe von 957,40 € als Betriebsausgaben geltend. Unabhängig davon erhielten die Gesellschafter W und V für die Garagierung der Firmenwägen in ihren Privathäusern jeweils 600 € jährlich auf ihren Verrechnungskonten gutgeschrieben, die die Revisionswerberin ebenfalls als Betriebsausgaben abzog.
4 Im Jahr 2012 beteiligte sich die G GmbH an der Revisionswerberin, sodass nunmehr die Gesellschafter W und V sowie die G GmbH Anteile im Ausmaß von je 33,33% hielten (Firmenbucheintragung vom 14. Juni 2012).
5 Die Revisionswerberin erklärte in den revisionsgegenständlichen Jahren Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 29.193,63 € (2011), 12.674,04 € (2012) und 7.963,41 € (2013) sowie Vorsteuern in Höhe von 233.240,36 € (2012), die das Finanzamt für die Jahre 2011 und 2012 zunächst erklärungsgemäß veranlagte.
6 Im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung der Jahre 2011 bis 2013 anerkannte der Betriebsprüfer weder die im Zusammenhang mit dem Markenerwerb geltend gemachten Aufwendungen noch die auf den Verrechnungskonten der Gesellschafter verbuchten Gutschriften für Garagierungsaufwendungen. Er ging begründend in beiden Fällen von verdeckten Ausschüttungen aus.
7 Den Feststellungen des Prüfers folgend nahm das Finanzamt für die Jahre 2011 und 2012 die Verfahren gemäß § 303 Abs. 1 BAO wieder auf und erließ in den wiederaufgenommenen Verfahren neue Sachbescheide betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer sowie einen weiteren Körperschaftsteuerbescheid 2013.
8 Der Revisionswerber erhob sowohl gegen die Wiederaufnahme als auch gegen die auf der Grundlage des Berichts der Außenprüfung ergangenen Sachbescheide Beschwerde.
9 Die Beschwerde wurde ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht (BFG) vorgelegt.
10 Mit dem angefochtenen Erkenntnis, in dem eine Revision für nicht zulässig erklärt wurde, gab das BFG der Beschwerde keine Folge und führte zur Begründung aus, dem Finanzamt sei bei Erlassung der den wiederaufgenommenen Verfahren zugrunde liegenden Sachbescheide nicht bekannt gewesen, dass es sich bei der Anschaffung der Marke um das die Revisionswerberin selbst kennzeichnende Firmenschlagwort gehandelt habe. Darüber hinaus sei dem Finanzamt auch das Aussehen der Marke und die von der steuerlichen Vertreterin als „Markenbewertung“ bezeichnete Unternehmensbewertung der Revisionswerberin, die zur Ermittlung des Markenwerts ungeeignet gewesen sei, unbekannt gewesen. Die Marke sei genau für jene Waren und Dienstleistungen beantragt worden, die Unternehmensgegenstand der Revisionswerberin seien und laute auf den Firmennamen. Der Firmenname und die das Unternehmen kennzeichnenden Firmenbestandteile seien als Marke vor der Eintragung durch andere geschützt. Dass die Revisionswerberin keinen Widerspruch gegen die Eintragung der Marke TS oder eine Löschungsklage erhoben habe, sei nur dadurch bedingt, dass die Markeneintragung durch ihre Gesellschafter erfolgt sei. Fremden Dritten wären weder die Rechte am Unternehmenskennzeichen unentgeltlich überlassen worden noch wäre einer entgeltlichen Übertragung des Markenrechts zugestimmt worden. Zudem stelle die Analyse der Marke keine nachvollziehbare Bewertung dar, sodass im Ergebnis nicht von einer Nutzungseinlage, sondern einer verdeckten Ausschüttung auszugehen sei. Dasselbe gelte für die Abgeltung von Garagierungsaufwendungen, die allein der Gesellschafterstellung von W und V geschuldet und fremdunüblich sei.
11 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision.
12 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
13 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.
14 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
15 Unter diesem Gesichtspunkt wird in der Revision vorgebracht, die Revisionswerberin habe das Zeichen TS nicht selbst erfunden, sondern sei bereits die Rechtsvorgängerin der Revisionswerberin unter dem streitgegenständlichen Firmenschlagwort TS, nämlich als TS W V OEG, im Firmenbuch registriert gewesen, bevor deren Gesellschaftsvermögen im Mai 2006 im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die Revisionswerberin übergegangen sei. Im Zeitraum 2006 bis zum Kauf der Markenrechte habe eine Nutzungseinlage der Gesellschafter vorgelegen, sodass der Erwerb der Marke eine verdeckte Ausschüttung aufgrund eines Vorteilsausgleichs ausschließe. Zur Umsatzsteuer enthält das Zulässigkeitsvorbringen keine Ausführungen.
16 Das entscheidende Merkmal einer verdeckten Ausschüttung iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverwendung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben, was an Hand eines Fremdvergleiches zu ermitteln ist (vgl. VwGH 31.1.2018, Ra 2015/15/0006), wobei auch darauf Bedacht zu nehmen ist, wie ein gewissenhafter, nur auf die Interessen der Körperschaft Bedacht nehmender Geschäftsleiter gehandelt hätte (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0004).
17 Unabhängig davon, ob die Revisionswerberin das Firmenschlagwort TS originär erwarb oder es im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf sie übertragen wurde, steht dies im Gegensatz zum behaupteten Vorliegen einer Nutzungsüberlassung durch die Gesellschafter im Zeitraum 2006 bis zum Kauf des Markenrechts durch die Revisionswerberin. In beiden Fällen kamen nämlich die gegenüber der Gemeinschaftsmarke prioritätsälteren kennzeichenrechtlichen Schutzrechte aus dem Firmenschlagwort TS nach §§ 9 Abs. 1 UWG, 43 ABGB und 37 UGB der Revisionswerberin selbst zu, sodass diese der Eintragung als Gemeinschaftsmarke widersprechen oder deren Nichtigerklärung hätte begehren können (vgl. Art. 41 und 53ff der Verordnung (EG) Nr. 207/2009 des Rates vom 26. Februar 2009 über die Gemeinschaftsmarke [GMV] und die seit 1.10.2017 gültigen Art. 46 und Art. 60 der Verordnung (EU) 2017/1001 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 14. Juni 2017 über die Unionsmarke). Wenn das BFG zum Ergebnis gelangt ist, dass dies der Fremdüblichkeit des zwischen der Revisionswerberin und den Gesellschafter Geschäftsführern vereinbarten Kaufvertrags über die Gemeinschaftsmarke durch die Revisionswerberin entgegen steht, ist das nicht als rechtswidrig zu erkennen. Ein gewissenhafter, nur auf die Interessen der Revisionswerberin Bedacht nehmender Geschäftsführer hätte in Anbetracht der prioritätsälteren Kennzeichenrechte der Revisionswerberin die Gemeinschaftsmarke nicht gekauft. Vor diesem Hintergrund bleibt von vorneherein kein Raum für einen allfälligen Vorteilsausgleich.
18 Die weiteren Zulässigkeitsausführungen der Revision, die Möglichkeit eines Löschungsantrags sei durch Duldung verwirkt worden, sind ausgehend von den in der Revision unbestrittenen gebliebenen Feststellungen des BFG, dass eine gesonderte Verwendung des Firmenschlagworts und der „Bildmarke“ durch die Gesellschafter oder sonstige Personen zu keinem Zeitpunkt erfolgte und seit 2006 ausschließlich die Revisionswerberin das Bildzeichen verwendete, nicht nachvollziehbar.
19 Soweit sich die Revision schließlich gegen die Verweigerung der Anerkennung der Garagierungskosten in den Privathäusern der Gesellschafter als Betriebsaufwand wendet, wurde keine Abweichung von höchstgerichtlicher Rechtsprechung dargestellt. Im Übrigen wird darauf verwiesen, dass die Garage im Wohnhaus eines Einkommensteuerpflichtigen (an dessen Wohnort) als privat veranlasst gilt, auch wenn sie der Garagierung des Firmenwagens dient (VwGH 25.4.2001, 99/13/0221).
20 In der Revision werden sohin keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher zurückzuweisen.
Wien, am 3. März 2022
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