Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofräte Dr. Mairinger, Dr. Thoma und Mag. Straßegger sowie die Hofrätin Dr. Reinbacher als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Baumann, LL.M., über die Revision der P GmbH in T, vertreten durch Dr. Georg Lehner, Rechtsanwalt in 4600 Wels, Südtirolerstraße 12a, gegen den Beschluss des Bundesfinanzgerichtes vom 10. November 2015, Zl. AO/5100017/2015, betreffend Kostenersatz im Zusammenhang mit einer Säumnisbeschwerde in einer Angelegenheit von Rechtsgebühren (belangte Behörde vor dem Verwaltungsgericht: Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel), zu Recht erkannt:
Die Revision wird als unbegründet abgewiesen.
Die revisionswerbende Partei hat dem Bund Aufwendung in der Höhe von 553,20 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
1 Mit drei Bescheiden jeweils vom 6. August 2012 setzte das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel gegenüber der revisionswerbenden Gesellschaft m.b.H. (Revisionswerberin) Gebühren nach § 33 TP 5 Abs. 1 Z 1 des Gebührengesetzes 1957 für verschiedene Pachtverträge in jeweils näher angeführter Höhe fest.
2 Die Revisionswerberin erhob mit Schriftsatz vom 22. März 2013 Berufung gegen diese drei Bescheide. Dem folgte im Jahr 2014 ein Schriftwechsel zwischen dem Finanzamt und der Revisionswerberin (Ersuchen des Finanzamtes vom 1. Dezember 2014).
3 Mit Schriftsatz vom 22. Jänner 2015 erhob die Revisionswerberin beim Bundesfinanzgericht Säumnisbeschwerde, weil über die nunmehr als Beschwerde geltende Berufung noch nicht entschieden worden sei.
4 Nach Auftrag des Bundesfinanzgerichtes (Beschluss vom 12. März 2015) erließ das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel drei Beschwerdevorentscheidungen jeweils vom 28. September 2015.
5 Das Bundesfinanzgericht stellte mit Beschluss vom 13. Oktober 2015 das Säumnisbeschwerdeverfahren ein.
6 Die Revisionswerberin stellte beim Bundesfinanzgericht mit Schriftsatz vom 4. November 2015 den Antrag, ihr als im Säumnisbeschwerdeverfahren obsiegender Partei Kostenersatz in Höhe von 1.863,84 EUR zuzusprechen.
7 Mit dem nunmehr angefochtenen Beschluss vom 10. November 2015 wies das Bundesfinanzgericht den Antrag auf Zuspruch von Kostenersatz ab und sprach aus, dass eine Revision nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig sei.
8 § 313 BAO schließe die Geltendmachung des Ersatzes von den Parteien im Abgabenverfahren und im Beschwerdeverfahren erwachsenden Kosten aus, doch bestehe keine Rechtsprechung zur Frage, ob die §§ 47 ff VwGG analog anzuwenden seien.
9 Der Verfassungsgerichtshof lehnte mit Beschluss vom 22. September 2016, E 2578/2015-5, die Behandlung der dagegen vor ihm erhobenen Beschwerde ab. Es liege im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers, wenn er für das Abgabenverfahren vorsehe, dass die Parteien die ihnen erwachsenden Kosten selbst zu tragen haben, und damit einen Kostenersatz ausschließe.
10 Mit Beschluss vom 3. November 2016, E 2578/2015-7, trat der Verfassungsgerichtshof über nachträglichen Antrag der Revisionswerberin die Beschwerde gemäß Art. 144 Abs. 3 B-VG dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab.
11 Die sodann von der Revisionswerberin erhobene ordentliche Revision legte das Bundesfinanzgericht unter Anschluss der Akten des Verfahrens und einer Revisionsbeantwortung des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel, mit welcher dieses die kostenpflichtige Abweisung der Revision beantragte, dem Verwaltungsgerichtshof vor.
12 Die Revisionswerberin erachtet sich im Recht auf Zuerkennung von Kostenersatz als obsiegende Partei in einem Säumnisbeschwerdeverfahren nach der BAO verletzt.
13 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
14 Gemäß § 243 BAO in der Fassung vor dem Finanzverwaltungsgerichtsbarkeitsgesetz 2012, BGBl. I Nr. 14/2013, (im Folgenden: FVwGG) war gegen Bescheide, die Abgabenbehörden in erster Instanz erlassen hatten, Berufungen zulässig.
15 Die Abgabenbehörde erster Instanz konnte gemäß § 276 Abs. 1 BAO idF vor dem FVwGG die Berufung durch Berufungsvorentscheidung erledigen. Im Übrigen war gemäß § 260 BAO idF vor dem FVwGG der unabhängige Finanzsenat zur Entscheidung über Berufungen gegen von Finanzämtern erlassene Bescheide als Abgabenbehörde zweiter Instanz zuständig.
16 Gemäß § 243 BAO idF des FVwGG sind gegen Bescheide, die Abgabenbehörden erlassen, Beschwerden (Bescheidbeschwerden) an die Verwaltungsgerichte zulässig.
17 Gemäß § 262 Abs. 1 BAO ist über Bescheidbeschwerden von der Abgabenbehörde, die den angefochtenen Bescheid erlassen hat, mit als Beschwerdevorentscheidung zu bezeichnendem Bescheid abzusprechen. Die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung hat in den in § 262 Abs. 2 bis 4 BAO normierten Fällen zu unterbleiben.
18 Gemäß § 323 Abs. 37 BAO traten die Änderungen der BAO durch das FVwGG, insbesondere der §§ 243 bis 291 BAO mit 1. Jänner 2014 in Kraft und sind, soweit sie Beschwerden betreffen, auch auf alle an diesem Tag unerledigte Berufungen anzuwenden.
19 Gemäß § 323 Abs. 38 BAO sind die am 31. Dezember 2013 beim unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen, jedoch ist gemäß § 323 Abs. 42 BAO der § 262 leg. cit. nicht anwendbar, wenn eine Berufung vor dem 1. Jänner 2014, ohne vorher eine Berufungsvorentscheidung zu erlassen, der Abgabenbehörde zweiter Instanz vorgelegt worden ist.
20 Gemäß § 284 Abs. 1 BAO kann wegen Verletzung der Entscheidungspflicht die Partei Beschwerde (Säumnisbeschwerde) beim Verwaltungsgericht erheben, wenn ihr Bescheide der Abgabenbehörden nicht innerhalb von sechs Monaten nach Einlangen der Anbringen oder nach dem Eintritt zur Verpflichtung zu ihrer amtswegigen Erlassung bekannt gegeben werden.
21 Die sinngemäße Anwendung des § 261 BAO (Gegenstandsloserklärung, wenn dem Beschwerdebegehren Rechnung getragen wird) ist in der Aufzählung des § 284 Abs. 7 leg. cit. (sinngemäße Anwendung von Vorschriften über die Bescheidbeschwerde im Verfahren über eine Säumnisbeschwerde) nicht enthalten, doch ist diese planwidrige Lücke des Gesetzgebers durch Analogie zu schließen. Die Säumnisbeschwerde ist als gegenstandslos zu erklären oder das Säumnisbeschwerdeverfahren ist mit Beschluss einzustellen, wenn dem Begehren der Säumnisbeschwerde Rechnung getragen wurde, indem die Abgabenbehörde, deren Säumnis bekämpft wurde, ihren Bescheid erlassen hat (vgl. VwGH 16.12.2014, Ra 2014/16/0033, VwSlg. 8.963 F).
22 § 313 BAO lautet:
"§ 313. Die Parteien haben die ihnen im Abgabenverfahren und im Beschwerdeverfahren erwachsenden Kosten selbst zu bestreiten."
23 Im Revisionsfall war die Berufung der Revisionswerberin gegen die drei Bescheide des Finanzamtes vom 6. Dezember 2012 mit Ablauf des 31. Dezember 2013 noch nicht beim unabhängigen Finanzsenat anhängig, sondern noch beim Finanzamt, welches auch noch im Jahr 2014 einen Schriftverkehr über diese Berufungen mit der Revisionswerberin pflog. Daher ist § 323 Abs. 38 und 42 BAO für diese Berufungen nicht einschlägig und war gemäß § 323 Abs. 37 BAO insbesondere die Bestimmung des § 262 BAO idF des FVwGG auf die damals unerledigte Berufung anzuwenden.
24 Dass einer der Tatbestände des § 262 Abs. 2 bis 4 BAO erfüllt gewesen wäre, behauptet die Revisionswerberin nicht und geht auch aus den vorgelegten Akten des Verfahrens nicht hervor. Das Finanzamt traf somit die Pflicht, über die Berufung der Revisionswerberin eine Beschwerdevorentscheidung zu treffen (§ 262 Abs. 1 BAO).
25 In den von der Revisionswerberin durch ihre Säumnisbeschwerde eröffneten Verfahren machte sie die Verletzung einer solchen Entscheidungspflicht des Finanzamtes geltend; das Verfahren wurde mit dem erwähnten Beschluss des Bundesfinanzgerichtes vom 12. März 2015 (im Einklang mit der hg. Rechtsprechung - VwGH 16.12.2014, Ra 2014/16/0033, VwSlg. 8.963 F) eingestellt.
26 § 313 BAO normiert unmissverständlich, dass im Beschwerdeverfahren erwachsende Kosten von den Parteien selbst zu bestreiten sind und schließt damit einen Kostenersatz einer "obsiegenden" Partei auch im Säumnisbeschwerdeverfahren aus.
27 Die Revisionswerberin sieht darin eine planwidrige Lücke des Gesetzgebers, welche durch Analogie zu schließen wäre.
28 Dazu trägt die Revisionswerberin vor, das Säumnisbeschwerdeverfahren vor den Verwaltungsgerichten sei völlig gleichartig aufgebaut wie das frühere Säumnisbeschwerdeverfahren beim Verwaltungsgerichtshof, im Zuge dessen auch ein Kostenersatz an die obsiegende Partei vorgesehen gewesen sei. Der Kostenersatzausschluss des § 313 BAO könne nach der Intention des Gesetzgebers nicht auch für das Säumnisbeschwerdeverfahren gemäß § 284 BAO gelten, weil dieses ja erst mit Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit vom Gesetzgeber als Ersatz für den nach der alten Rechtslage offenstehenden Rechtsbehelf der Säumnisbeschwerde bei Säumnis einer obersten Verwaltungsbehörde eingeführt worden sei.
29 Dabei übersieht die Revisionswerberin zunächst, dass mit der Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit eben auch § 313 BAO durch das FVwGG geändert wurde und erst damit der Ausschluss vom Kostenersatz von "im Abgabenverfahren" auf "im Abgabenverfahren und im Beschwerdeverfahren" geändert wurde. Der Gesetzgeber des FVwGG hatte also durchaus das Beschwerdeverfahren im Auge, und unterschied beim Ausschluss von Kostenersatz nicht zwischen Bescheidbeschwerde, Maßnahmenbeschwerde und Säumnisbeschwerde.
30 Die Revisionswerberin lässt sich durch die Namensgleichheit der Säumnisbeschwerde verleiten, einen Zwang zu gleichen Folgen beider Rechtsinstitute zu sehen.
31 Vor Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit bestand nach der Rechtslage vor dem FVwGG im Abgabenverfahren keine Pflicht des Finanzamtes zur Erlassung einer Berufungsvorentscheidung, weshalb es eine solche Entscheidungspflicht nicht verletzen und dabei nicht säumig werden konnte. Eine Säumnis bei der Entscheidung über eine Berufung (eine Pflicht, darüber zu entscheiden, kam ausschließlich dem unabhängigen Finanzsenat zu) konnte ab Vorlage der Berufung an den unabhängigen Finanzsenat oder ab Vorlageerinnerung mit Säumnisbeschwerde vor dem Verwaltungsgerichtshof bekämpft werden.
32 Nach der geltenden Rechtslage seit der Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit hat die Abgabenbehörde in den Fällen des § 262 Abs. 2 bis 4 BAO keine Beschwerdevorentscheidung zu erlassen, weshalb sie keine Pflicht zur Entscheidung über eine Beschwerde trifft und sie diesbezüglich nicht säumig werden kann. Eine Säumnis bei der Entscheidung über eine Beschwerde (eine Pflicht, über eine Beschwerde zu entscheiden, kommt in den Fällen des § 262 Abs. 2 bis 4 BAO ausschließlich dem Verwaltungsgericht
zu) kann ab Vorlage der Beschwerde an das Verwaltungsgericht oder ab Vorlageerinnerung mit Fristsetzungsantrag (§ 38 VwGG) vor dem Verwaltungsgerichtshof geltend gemacht werden.
33 Hat das Finanzamt jedoch - wie im vorliegenden Fall - nach § 262 Abs. 1 BAO die Pflicht zur Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung, sieht die BAO als Rechtsmittel gegen eine Verletzung dieser Entscheidungspflicht durch Säumnis der Abgabenbehörde die Einrichtung einer Säumnisbeschwerde vor. Diese Säumnisbeschwerde entspricht jedoch dem Säumnisschutz gegen die Verletzung einer Entscheidungspflicht der Abgabenbehörde erster Instanz vor Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit, nämlich der Einrichtung des Devolutionsantrages nach § 311 BAO idF vor dem FVwGG.
34 Die Materialien zum FVwGG (ErläutRV 2007 BlgNR 24. GP, 22) führen ausdrücklich an, die Änderungen der §§ 312 und 313 BAO sollten sicherstellen, dass die bisher im Berufungsverfahren geltenden Kostentragungsgrundsätze auch im Beschwerdeverfahren vor den Verwaltungsgerichten anwendbar sind, und dass die Entscheidungspflicht (bisher § 311 Abs. 1 BAO) nunmehr in § 85a BAO geregelt ist und die Säumnisbeschwerde (§ 284 BAO) den bisherigen Devolutionsantrag im Wesentlichen inhaltsgleich ersetzen soll.
35 Im Übrigen bestehen ungeachtet der Namensgleichheit Unterschiede zwischen den Verfahren über eine Säumnisbeschwerde nach § 284 BAO und den Verfahren über eine Säumnisbeschwerde nach Art. 132 B-VG vor Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit, wie die belangte Behörde vor dem Verwaltungsgericht in ihrer Revisionsbeantwortung zutreffend hervorhebt. So trifft die Kostenersatzpflicht im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof (und damit auch im Verfahren über eine Säumnisbeschwerde nach Art. 132 B-VG idF vor Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit oder nunmehr im Verfahren über einen Fristsetzungsantrag nach § 38 VwGG) einerseits den Ersatz der Eingabegebühr (nunmehr § 24a VwGG; vor Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit § 24 Abs. 3 VwGG idF BGBl. I Nr. 111/2010) und andererseits den Schriftsatzaufwand, der mit der Einbringung der Säumnisbeschwerde durch einen Rechtsanwalt (Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer) verbunden war (§ 48 Abs. 1 Z 2 VwGG idF BGBl. I Nr. 4/2008).
36 Im Säumnisbeschwerdeverfahren nach § 284 BAO bestehen weder eine Eingabegebührenpflicht (Befreiung von der Eingabegebühr nach § 14 TP 6 Abs. 5 Z 1 GebG) noch eine dem § 24 Abs. 2 VwGG vergleichbare Pflicht, die Säumnisbeschwerde durch einen bevollmächtigten Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftstreuhänder einbringen zu müssen.
37 Des Weiteren ist auch die Ausgestaltung des Verfahrens der Säumnisbeschwerde nach § 284 BAO dem früheren Verfahren auf Grund eines Devolutionsantrages nach § 311 BAO idF vor dem FVwGG ähnlicher als dem Verfahren einer Säumnisbeschwerde nach Art. 132 B-VG vor Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit.
38 So wird etwa nach § 285 Abs. 2 BAO die Frist des § 284 Abs. 2 leg. cit. durch einen Mängelbehebungsauftrag gehemmt. Gleiches galt nach § 311a Abs. 3 BAO idF vor dem FVwGG für die Frist, welche der Abgabenbehörde erster Instanz gesetzt wurde.
39 Dies ergibt sich daraus, dass diese Frist zur Erlassung der nachzuholenden Entscheidung ab dem Einlangen der (auch mangelhaften) Säumnisbeschwerde oder vor dem FVwGG ab dem Einlangen des (auch mangelhaften) Devolutionsantrages zu laufen begonnen hat.
40 Demgegenüber begann gemäß § 36 Abs. 2 VwGG idF BGBl. I Nr. 4/2008 vor Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit im Verfahren einer Säumnisbeschwerde vor dem Verwaltungsgerichtshof die Frist der belangten Behörde, den Bescheid zu erlassen, nicht mit dem Einlangen der Säumnisbeschwerde, sondern erst mit dem Auftrag des Verwaltungsgerichtshofes. Da der Verwaltungsgerichtshof diesen Auftrag erst auf Grund einer mängelfreien Säumnisbeschwerde erteilte, war auch eine Regelung der Hemmung des Fristenlaufes bei mangelhaften Säumnisbeschwerden nicht erforderlich.
41 Soweit die Revisionswerberin ins Treffen führt, ein Abspruch über das tatsächliche Vorliegen einer Säumnis der Behörde müsse untrennbar mit einem Kostenzuspruch verbunden sein, ist sie darauf hinzuweisen, dass der Gesetzgeber einen Abspruch über die Säumnis der Behörde nicht vorsieht. Ziel des Säumnisbeschwerdeverfahrens ist es, die Entscheidung zu erreichen, mit deren Erlassung die Behörde behauptetermaßen säumig ist. Daher sieht der Gesetzgeber auch nicht einen feststellenden Abspruch über die Säumnis vor, sondern zunächst einen Auftrag an die Abgabenbehörde, die Entscheidung zu erlassen, und letztlich den Übergang der Zuständigkeit auf das Verwaltungsgericht.
42 Den von der Revisionswerberin geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken, es könne keinesfalls davon ausgegangen werden, dass es im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers liege, wenn er keinen Kostenersatz für ein Verfahren vorsehe, in dem eine Partei obsiege, teilte der Verfassungsgerichtshof nicht (vgl. den in dieser Angelegenheit ergangenen, erwähnten Beschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 22. September 2016, E 2578/2015-5).
Auch der Verwaltungsgerichtshof hegt keine derartigen Bedenken.
43 Die Revision war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als
unbegründet abzuweisen.
44 Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf
die §§ 47 ff VwGG iVm der VwGH-AufwErsV.
Wien, am 25. Jänner 2018
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