Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bachler sowie den Hofrat MMag. Maislinger und die Hofrätin Dr. Reinbacher als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Löffler, LL.M., über die Revision des S S in O, vertreten durch die HSP Rechtsanwälte GmbH in 1010 Wien, Gonzagagasse 4, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 19. Juli 2021, Zl. RV/7101709/2017, betreffend Einkommensteuer und Anspruchszinsen 2010, den Beschluss gefasst:
Die Revision wird zurückgewiesen.
1 Mit Bescheid des Finanzamts vom 15. Februar 2017 wurde dem Revisionswerber nach einer Selbstanzeige und einer Außenprüfung Einkommensteuer für das Jahr 2010 iHv 975.526,88 € vorgeschrieben. Mit weiterem Bescheid vom 15. Februar 2017 wurden für diese Nachforderung Anspruchszinsen gemäß § 205 BAO iHv 82.542,26 € festgesetzt.
2 Gegen diese Bescheide erhob der Revisionswerber Beschwerde, in der er zusammengefasst vorbrachte, seine Ehegattin und seine jüngere Tochter seien 2007 nach Österreich gezogen. Seine Ehegattin hätte ab 2007 in Wien eine Wohnung angemietet und diese in weiterer Folge gekauft. Die jüngere Tochter habe in Wien die Schule besucht. Der Revisionswerber sei mit seiner älteren Tochter in Moskau am vorherigen Familienwohnsitz wohnhaft geblieben. Im Jahr 2009 habe der Revisionswerber die bis November 2009 vermietete Nachbarwohnung in Wien gekauft. Die Wohnung sei im Jahr 2010 umfassend renoviert worden und sei daher nicht bewohnbar gewesen. Im Jahr 2010 sei die Entscheidung getroffen worden, ein Haus zu erwerben, in dem die gesamte Familie des Revisionswerbers leben sollte. Nach Renovierung sei der Umzug im Jahr 2011 erfolgt. Zu seinen persönlichen Beziehungen brachte der Revisionswerber vor, seine ältere Tochter habe bis Mai 2011 in Russland studiert; er habe sich um sie gekümmert und sie regelmäßig vor der Arbeit zur Universität gebracht. Zu seinen wirtschaftlichen Beziehungen führte der Revisionswerber aus, er sei Eigentümer und Geschäftsführer von mehreren Unternehmen in Russland. Der Revisionswerber habe nur seinen Urlaub in Österreich verbracht. Im Jahr 2010 habe er sich lediglich an 55 Tagen in Österreich aufgehalten. Umstrukturierungs und Reorganisationsmaßnahmen in seinen Unternehmen hätten ein erhebliches Ausmaß an persönlicher Präsenz in Russland vor allem im Jahr 2010 und davor gefordert. Zusammenfassend hätten sich die persönlichen und wirtschaftlichen Bezugspunkte des Revisionswerbers in den Jahren 2007 bis 2010 nicht geändert. Weiters stellte der Revisionswerber den Antrag auf Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung nach § 262 Abs. 2 lit. a BAO.
3 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde teilweise Folge und änderte die angefochtenen Bescheide dahingehend ab, dass es die Einkommensteuer für das Jahr 2010 mit 966.748,20 € und die Anspruchszinsen mit 81.799,46 € festsetzte. Eine ordentliche Revision erklärte das Verwaltungsgericht für nicht zulässig.
4 Begründend führte das Bundesfinanzgericht aus, strittig sei die steuerliche Ansässigkeit des Revisionswerbers iSd Art. 4 Z 2 lit. a des Doppelbesteuerungsabkommens mit der Russischen Föderation im Kalenderjahr 2010, insbesondere der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Revisionswerbers sowie die Höhe der Einkünfte des Revisionswerbers im Jahr 2010. Im Jahr 2006 habe der Revisionswerber einen Antrag auf Erteilung einer Niederlassungsbewilligung in Österreich gestellt. Im November 2006 habe der Revisionswerber mit seiner Ehegattin die österreichische E GmbH gegründet; diese habe nachweislich Gewinne erwirtschaftet. Im April 2007 sei dem Revisionswerber und seiner Ehegattin eine (Erst )Niederlassungsbewilligung als selbständige Schlüsselkraft aufgrund der Schaffung eines bedeutenden wirtschaftlichen Anknüpfungspunkts im Inland gemäß § 8 Abs. 2 Z 1 NAG und § 9 Z 2 NAG DV erteilt worden. Diese Niederlassungsbewilligung habe sich auch auf die jüngere Tochter des Revisionswerbers erstreckt. Im April 2008 sei auch der älteren Tochter des Revisionswerbers eine Niederlassungsbewilligung erteilt worden. Im Oktober 2008 hätten der Revisionswerber, seine Ehegattin und deren jüngere Tochter auf ihren Antrag hin die unbeschränkte Niederlassungsbewilligung erhalten. Im Juli 2015 sei dem Revisionswerber mit Bescheid der Niederösterreichischen Landesregierung die Österreichische Staatsbürgerschaft verliehen worden. Der Revisionswerber habe im gesamten Jahr 2010 über einen Wohnsitz in Österreich verfügt. Auch seine Ehegattin und seine jüngere Tochter hätten ihren Hauptwohnsitz an derselben Adresse wie der Revisionswerber gehabt und mit diesem einen gemeinsamen Haushalt geführt. Gleichzeitig habe der Revisionswerber einen Wohnsitz in der Russischen Föderation innegehabt. Der Revisionswerber habe im Jahr 2010 als Mitgesellschafter bei der E GmbH gearbeitet. Beruflich bedingt habe sich der Revisionswerber im Jahr 2010 überwiegend in der Russischen Föderation aufgehalten. Weiters stellte das Bundesfinanzgericht in seiner Beweiswürdigung disloziert fest, der Revisionswerber habe (im Jahr 2010) nur 57 Tage in Österreich verbracht. Von einer Teilnahme am sozialen Leben in Österreich könne nicht gesprochen werden. Die vom Revisionswerber im Jahr 2009 erworbene Eigentumswohnung sowie das Einfamilienhaus seien im Jahr 2010 nicht bewohnbar gewesen. Jedoch sei dem Revisionswerber die von seiner Ehegattin im Jahr 2008 erworbene Eigentumswohnung zur Verfügung gestanden.
5 Rechtlich folgerte das Bundesfinanzgericht, der Revisionswerber habe im Jahr 2010 einen jederzeit verfügbaren Wohnsitz bei seiner seit 2007 in Österreich lebenden Ehegattin innegehabt. Nach Art. 4 Z 2 lit. a des Doppelbesteuerungsabkommens mit der Russischen Föderation gelte eine Person, die in beiden Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte verfüge, als in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen habe (Mittelpunkt der Lebensinteressen). Grundsätzlich liege der Mittelpunkt der Lebensinteressen bei einer in aufrechter Ehe befindlichen Person in der Regel am Ort des Aufenthalts der Familie. Das Bundesfinanzgericht sehe es als erwiesen an, dass der Revisionswerber den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen im Jahr 2010, aber auch bereits in den Vorjahren (zumindest seit dem Jahr 2007) trotz seiner beruflich bedingten Tätigkeiten in der Russischen Föderation, durchgehend bei seiner bereits seit dem Jahr 2007 nach Österreich übersiedelten Ehegattin und seiner jüngeren Tochter in Österreich gehabt habe. Dies ergebe sich auch aus den Erklärungen des Revisionswerbers in seinem Staatsbürgerschaftsverfahren. Insbesondere mit der neuerlichen Antragstellung um Niederlassung im Oktober 2008 zeige sich die Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen nach Österreich als abgeschlossen. Spätestens zu diesem Zeitpunkt seien die wichtigsten persönlichen (Familie) und wirtschaftlichen (Geschäftsleitung der E GmbH, Reiseerleichterung zu diversen europäischen Geschäftspartnern) Anknüpfungspunkte, in Übereinstimmung mit den seit dem Jahr 2006 bestehenden Planungen einer ständigen Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen nach Österreich, ausschließlich in Österreich gelegen. Das von der älteren, bereits erwachsenen Tochter des Revisionswerbers im Jahr 2011 beendete Studium in Moskau erachte das Bundesfinanzgericht nicht als so gewichtig, dass es an der Feststellung der Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen des Revisionswerbers nach Österreich etwas ändern könnte. Auch der vom Revisionswerber behauptete Pflegebedarf für seine ältere Tochter aufgrund einer Augenoperation ändere nichts an dieser Feststellung. Ein diesbezüglicher Pflegebedarf sei weder nachgewiesen noch glaubhaft gemacht worden. Nach der unstrittigen dauerhaften Übersiedlung der Ehegattin und der jüngeren Tochter des Revisionswerbers im Jahr 2007 sowie dem Erwerb einer Eigentumswohnung bzw. eines Einfamilienhauses für die gesamte Familie sei es jedenfalls zu einer überwiegenden Verlagerung der persönlichen und wirtschaftlichen Nahebeziehung nach Österreich gekommen. Die Hauptwohnsitzverlegung aller Familienmitglieder sei laut den Aussagen der Ehegattin und älteren Tochter des Revisionswerbers eine „Familienentscheidung“ bzw. eine „Entscheidung der Eltern“ gewesen. Aufgrund der nicht strittigen gemeinsamen Haushaltsführung in Österreich sei vom Eintritt der österreichischen unbeschränkten Steuerpflicht des Revisionswerbers kraft seines Wohnsitzes in Österreich bereits im Jahr 2007 auszugehen. Ein beruflich bedingter Aufenthalt im Ausland ändere nichts daran. Überdies spreche der seit 2007 lückenlos gemeldete Wohnsitz des Revisionswerbers in Österreich sowie dessen Mitversicherung als Angehöriger nach dem GSVG ab November 2007, welche den gewöhnlichen Aufenthalt des Angehörigen in Österreich voraussetze, für den Mittelpunkt der Lebensinteressen in Österreich.
6 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision, in der zur Zulässigkeit vorgebracht wird, die Rechtsansicht des Bundesfinanzgerichts zum Mittelpunkt der Lebensinteressen beruhe nicht auf einer einheitlichen Rechtsprechung. Das Bundefinanzgericht habe Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes herangezogen, die nicht einschlägig sei und damit die Rechtslage verkannt. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei unter dem „Mittelpunkt der Lebensinteressen“ jener Ort zu verstehen, zu dem der Steuerpflichtige die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen habe. Bei den zu berücksichtigenden wirtschaftlichen Beziehungen seien auch Verbindungen zu Sachgesamtheiten, wie Privatsammlungen und die Mitgliedschaft in Vereinen und andere soziale Engagements mitumfasst. Entscheidend sei letztlich, welcher Staat für die Person der bedeutungsvollere sei. Die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei so zu verstehen, dass die persönlichen Beziehungen den wirtschaftlichen Beziehungen vorgingen, sofern nicht besonders gelagerte Konstellationen vorlägen. Der Familienwohnsitz sei nur bei gemeinsamer Haushaltsführung von ausschlaggebender Bedeutung. Das Bundesfinanzgericht habe den mangelnden gemeinsamen Haushalt und die atypische Lebensführung der Familie des Revisionswerbers nicht festgestellt, sondern rechtswidrig angenommen, dass es darauf nicht ankomme. Die Nichtbeachtung der im vorliegenden Fall gegebenen bedeutenden wirtschaftlichen Beziehungen des Revisionswerbers und die sich daraus ergebende Nichtbeachtung des vorliegenden Einzelfalls, in dem die wirtschaftlichen Beziehungen ausschlaggebend seien, führe zu einer Abweichung von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Darüber hinaus fehle Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur vorliegenden Konstellation einer getrennten Lebensführung.
7 Nach Art. 133 Abs. 4 B VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichts die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
8 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein derartiger Beschluss ist in jeder Lage des Verfahrens zu fassen (§ 34 Abs. 3 VwGG).
9 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.
10 Im Fall der Erhebung einer außerordentlichen Revision obliegt es dem Revisionswerber, gesondert jene Gründe in hinreichend konkreter Weise anzuführen, aus denen entgegen dem Ausspruch des Verwaltungsgerichts die Revision für zulässig erachtet wird. Die Beurteilung der Zulässigkeit der Revision erfolgt demnach anhand des Vorbringens in der Zulassungsbegründung (vgl. etwa VwGH 9.12.2024, Ra 2024/13/0117, mwN).
11 In den „gesonderten“ Gründen zur Zulässigkeit der Revision ist dabei konkret darzulegen, in welchen Punkten die angefochtene Entscheidung von welcher Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht bzw. konkret welche Rechtsfrage der Verwaltungsgerichtshof uneinheitlich oder noch gar nicht beantwortet hat (vgl. erneut VwGH 9.12.2024, Ra 2024/13/0117, mwN).
12 In Anbetracht des Zulässigkeitsvorbringens ist im vorliegenden Revisionsfall lediglich strittig, ob die Annahme des Mittelpunkts der Lebensinteressen des Revisionswerbers im Jahr 2010 in Österreich durch das Bundesfinanzgericht in vertretbarer Weise im Rahmen der von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze vorgenommen wurde.
13 Wenn der Revisionswerber behauptet, das Bundesfinanzgericht habe nicht einschlägige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes herangezogen, weil für die Annahme der engen persönlichen Beziehungen am Familienwohnsitz das tatsächliche Bestehen eines gemeinsamen Haushalts erforderlich sei und er dabei überdies geltend macht, das Bundesfinanzgericht habe den „mangelnden gemeinsamen Haushalt“ und die „atypische Lebensführung“ der Familie des Revisionswerbers nicht festgestellt, sondern rechtswidrig angenommen, dass es darauf nicht ankomme, entfernt er sich vom festgestellten Sachverhalt.
14 Ausgangspunkt für die Prüfung, ob eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung vorliegt, ist der festgestellte Sachverhalt. Entfernt sich der Revisionswerber bei der Darlegung der Zulässigkeit seiner Revision von diesem Sachverhalt, ohne weitere Gründe im Sinn des § 41 VwGG wiederum als Ausfluss einer unrichtigen Beantwortung einer Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung zu relevieren, liegt schon deshalb keine fallbezogene Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor (vgl. VwGH 6.4.2022, Ra 2022/13/0018, mwN).
15 Im weiteren Zulässigkeitsvorbringen bezieht sich der Revisionswerber zwar auf Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu wirtschaftlichen Bindungen, er legt aber nicht dar, inwieweit oder in welchen Punkten das Bundesfinanzgericht im angefochtenen Erkenntnis von der zitierten Rechtsprechung abgewichen wäre.
16 Nach Art. 4 Z 2 lit. a des Abkommens zwischen der Regierung der Republik Österreich und der Regierung der Russischen Föderation zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl. III Nr. 10/2003, gilt eine Person als in dem Staat ansässig, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt; verfügt sie in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen).
17 Die Beurteilung der Frage, in welchem Staat ein Steuerpflichtiger den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen hat, ist im Rahmen einer einzelfallbezogenen Gesamtabwägung seiner persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen zu ermitteln und hängt damit entscheidend von den Umständen des Einzelfalls ab. Eine solche einzelfallbezogene Beurteilung ist im Allgemeinen wenn sie auf einer verfahrensrechtlich einwandfreien Grundlage erfolgte und in vertretbarer Weise im Rahmen der von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze vorgenommen wurde nicht revisibel (vgl. VwGH 15.3.2023, Ra 2022/15/0067; 21.2.2023, Ra 2020/15/0089; 21.4.2020, Ro 2017/13/0014, jeweils mwN).
18 Das Verwaltungsgericht hat sich im vorliegenden Fall nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung eingehend mit den persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen des Revisionswerbers zu Österreich und Russland auseinandergesetzt und ist zum Ergebnis gelangt, dass der Revisionswerber den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen im Jahr 2010 in Österreich hatte. Es hat sich dabei auf die Aussagen des Revisionswerbers unter anderem auch auf dessen Erklärungen in seinem Verfahren zur Erlangung der Österreichischen Staatsbürgerschaft , die Aussagen seiner Ehegattin und seiner Tochter, ferner auf den Antrag des Revisionswerbers auf Erlangung einer unbeschränkten Niederlassungsbewilligung im Jahr 2008, den Umstand, dass die Hauptwohnsitzverlegung nach den Aussagen der Ehegattin und der Tochter des Revisionswerbers eine „Familienentscheidung“ gewesen sei, sowie dessen berufliche Tätigkeit bei der E GmbH gestützt. Es stellte fest, dass die gemeinsame Haushaltsführung in Österreich in Übereinstimmung mit den Angaben des Revisionswerbers im Staatsbürgerschaftsverfahren erfolgt sei und der Revisionswerber jederzeit die Möglichkeit gehabt habe, in den gemeinsamen Haushalt zur Deckung seiner Wohnbedürfnisse zurückzukehren. Überdies hat sich das Bundesfinanzgericht auf die lückenlose Meldung des Revisionswerbers im zentralen Melderegister seit April 2007 sowie auf dessen Mitversicherung als Angehöriger nach dem GSVG gestützt.
19 Wenn der Revisionswerber im Zulässigkeitsvorbringen lediglich pauschal behauptet, im vorliegenden Fall seien die wirtschaftlichen Beziehungen des Revisionswerbers ausschlaggebend, vermag er nicht aufzuzeigen, dass die vom Bundesfinanzgericht vorgenommene einzelfallbezogene Beurteilung in unvertretbarer Weise vorgenommen worden wäre.
20 In der Revision werden somit keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.
Wien, am 21. März 2025
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