Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dkfm. DDr. Dorazil und die Hofräte Dr. Raschauer, Dr. Frühwald, Dr. Riedel, Dr. Schima, Dr. Reichel, Mag. DDr. Heller, Dr. Simon und Dr. Seiler als Richter, im Beisein des Schriftführers Finanzkommissär Dr. Schwärzler, über die Beschwerde des C K, vertreten durch Dr. Michael Graff, Rechtsanwalt in Wien I, Ebendorferstraße 3, gegen den Bescheid der FLD für Steiermark vom 7.6.1973 B 115 V/73, betreffend Grunderwerbsteuer, nach durchgeführter Verhandlung, im einfachen Senat, und zwar nach Anhörung des Vortrages des Berichters sowie der Ausführungen des Vertreters der Beschwerde, RA Dr. Michael Graff, und des Vertreters der belangten Behörde OFR Dr. Rüdiger Bauer, zu Recht erkannt:
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund (FLD f Steiermark) hat der beschwerdeführenden Partei Aufwendungen in der Höhe von S 4.665,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Das Mehrbegehren wird abgewiesen.
Lt Kaufvertrag vom 7.4.1967 erwarb die beschwerdeführende Partei von Andreas F. das von letzterem unter der Handelsfirma Andreas F., Hotel W. in M. betriebene Hotelunternehmen „wie alles liegt und steht, samt allem rechtlichen und tatsächlichen Zubehöre“ zum Stichtag 1.4.1967 um den Kaufpreis von S 4,608.000,—; im Pkt 2 der über das Rechtsgeschäft errichteten Vertragsurkunde ist festgehalten, daß vom Kaufpreis S 3,000.000, auf den zum Hotelunternehmen gehörigen Grund und Boden sowie die darauf errichteten Baulichkeiten, die restlichen S 1,608.000, aber auf das Hotelunternehmen selbst und die diesem dienenden Betriebseinrichtungen und Fahrnisse entfallen. Das FA für Gebühren und Verkehrsteuern in Graz, dem der Erwerbsvorgang am 12.4.1967 angezeigt wurde, setzte die Grunderwerbsteuer mit Bescheid vom 24.2.1968 unter Hinweis auf § 200 BAO zunächst vorläufig mit S 258.560, fest. Dabei stützte es sich ua auf ein von der beschwerdeführenden Partei beigebrachtes Schätzungsgutachten vom 18.12.1967, in dem ein gerichtlich beeideter Sachverständiger für das Gastgewerbe den Wert des mitgekauften Hotelinventars mit S 1,490.860, beziffert hatte (eine gegen diesen Bescheid eingebrachte Berufung hat der Rechtsfreund der beschwerdeführenden Partei mit Schriftsatz vom 27.5.1968 zurückgenommen). In weiterer Folge nahm ein Organ des FA zwecks endgültiger Bemessung der Grunderwerbsteuer bei dem Hotelunternehmen eine Buch und Betriebsprüfung vor. Aus diesem Anlaß ermittelte der Prüfer wie dem über das Ergebnis der Prüfung erstatteten Bericht zu entnehmen ist nach der Proportionsgleichung Verkehrswert des erworbenen Hotelunternehmens (S 4,608.000) : Verkehrswert der Liegenschaften und des Inventars (S 3,120.650, und S 1,060.950, ) = Gesamtgegenleistung der beschwerdeführenden Partei (S 4,572.925) :x eine „auf das unbewegliche Vermögen“ entfallende Gegenleistung von S 4,149.800, und demnach eine Grunderwerbsteuer in der Höhe von S 331.984, . Das FA schloß sich der Meinung des Prüfers an und setzte mit Abgabenbescheid vom 28.8.1972 die Grunderwerbsteuer in der eben erwähnten Höhe endgültig fest.
Auch gegen diesen Bescheid erhob die beschwerdeführende Partei Berufung, in der sie bemängelte, daß der Verkehrswert der Liegenschaften infolge eines Versehens mit S 3,120.650, anstatt richtig mit nur S 3,000.000, angesetzt worden sei.
Ferner ergebe sich beim Wert des gesamten Hotelinventars gegenüber dem Schätzungsgutachten vom 18.12.1967 eine Differenz von S 3.510, , die allerdings nicht ins Gewicht falle. Unbestritten bleibe, daß das FA aus dem Wert des. gesamten Inventars (zu Recht) dem Gastgewerbe dienende Betriebsgegenstände im Wert von S 426.400, ausgeschieden habe, doch erachte sich die beschwerdeführende Partei in ihren Rechten verletzt, weil auch der Wert der übrigen, zur Betriebsanlage des Hotelunternehmens gehörigen beweglichen Sachen (in der Höhe von S 1,060.950) in die Abgabenbemessungsgrundlage einbezogen worden sei. Handle es sich doch ausschließlich um Maschinen und Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehörten und daher gem § 2 Abs. 1 Z 1 des Grunderwerbsteuergesetzes 1955 BGBl 140 (GrEStG) nicht zum Grundstück gerechnet werden dürften. Zwar sei der Begriff “Maschinen“ und „sonstige Vorrichtungen“ im Gesetz nicht festgelegt, doch müsse davon ausgegangen werden, daß Maschinen Kraft erzeugen und vermitteln; sonstige Vorrichtungen würden zu einer Betriebsanlage verwendet, wenn sie neben den Maschinen der gewerblichen Ausnützung des Grundstücke dienlich seien. Dabei müsse es sich keineswegs um maschinenähnliche Vorrichtungen handeln; unter Vorrichtungen könnten alle von Menschenhand geschaffen und als Betriebsanlage eines Grundstücks geeigneten Anlagen verstanden werden. All diese Merkmale seien nun bei den von der beschwerdeführenden Partei mitgekauften Inventargegenständen erfüllt, weshalb deren Wert zur Gänze aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden sei. Davon abgesehen habe auch der VwGH im Erk vom 2.7.1964 Slg 3118/F einen vergleichbaren Fall die Rechtsmeinung vertreten, daß jener Teil des Kaufpreises, der auf die zur Betriebsanlage eines Hotelbetriebs gehörigen Maschinen und Vorrichtungen entfalle, nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen werden dürfe, möge es sich dabei um Bestandteile der Liegenschaft oder sonstiges Zugehör handeln. Somit sei es im Fall der beschwerdeführenden Partei auch überflüssig gewesen, die Inventargegenstände in solche aufzuspalten, die der Gastwirtschaft und in solche, die dem Hotelbetrieb zu dienen hätten.
Das FA gab dem Rechtsmittel mit Berufungsvorentscheidung vom 11.4.1973 teilweise Folge und setzte die strittige Grunderwerbsteuer auf S 326.400, herab; es ging dabei, den Berufungsausführungen folgend, von einem Verkehrswert der Liegenschaften in der Höhe von S 3,000.000, aus, setzte aber den Wert der Inventargegenstände unverändert mit S 1,060.950, an. Indes gehört dieser Bescheid nicht mehr dem Rechtsbestand an, weil die beschwerdeführende Partei mit Schriftsatz vom 26.4.1973 den Antrag stellte, ihre Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorzulegen.
Die FLD für Steiermark hat daraufhin mit Bescheid vom 7.6.1973 der Berufung gleichfalls teilweise stattgegeben und die Grunderwerbsteuer mit nunmehr S 331.049, bemessen; im übrigen hat sie das Rechtsmittel als unbegründet abgewiesen. In der Begründung der Rechtsmittelentscheidung hat die FLD dargetan, dem Berufungsvorbringen sei zu folgen gewesen, soweit die beschwerdeführende Partei die Bewertung der Liegenschaften mit S 3,120.650, anstatt richtig mit S 3,000.000, bekämpfe. Der Meinung, der gesamte Wert der Inventargegenstände sei bei der Abgabenbemessung auszuscheiden, habe die FLD jedoch nicht beipflichten können. Eine derart allgemeine Betrachtung, wie sie die beschwerdeführende Partei anstelle, habe der VwGH erst jüngst in dem Erk vom 15.2.1973, 560/72 abgelehnt. Nun habe die Betriebsprüfung bei dem Hotelunternehmen, der das Schätzungsgutachten vom 18.12.1967 zugrunde gelegt worden sei, einvernehmlich mit einem zeichnungsberechtigten Vertreter der beschwerdeführenden Partei folgende Inventarwerte ergeben:
Ferner habe bei dieser Prüfung festgestellt werden können, daß die erworbenen Liegenschaften und Gebäude weiterhin dem Hotelunternehmen zu dienen hätten, der Hotelbetrieb von der beschwerdeführenden Partei weitergeführt werde und daß auch die zum Hotelbetrieb gehörigen Inventargegenstände diesem weiterhin zu dienen hätten. Bei dieser Sachlage könne aber dem FA nicht entgegengetreten werden, wenn es einerseits iS des § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG den auf Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art entfallenden und mit S 426.400 festgestellten Wert aus der Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer ausgeschieden und andrerseits den für die dem Hotelbetrieb dienenden Inventargegenstände mit S 1,060.950 festgestellten Wert in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer miteinbezogen habe.
Gegen diesen Bescheid der FLD für Steiermark vom 7.6.1973 richtet sich die vorliegende, wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und hilfsweise wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde.
Der VwGH hat darüber nach Durchführung der von beiden Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens verlangten Verhandlung vor dem einfachen Senat unter teilweiser Abkehr von seiner bisherigen Rechtsprechung in einem gem § 13 Z 1 VwGG 1965 verstärkten Senat erwogen:
Gem § 2 Abs. 1 GrEStG sind unter Grundstücken iS dieses Gesetzes Grundstücke iS des bürgerlichen Rechts zu verstehen. Was als Zubehör des Grundstücks zu gelten hat, bestimmt sich nach den Vorschriften des bürgerlichen Rechts. Nach Z 1 jener Gesetzesstelle werden zum Grundstück jedoch Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören, nicht gerechnet.
Im vorliegenden Falle nun gehen beide Streitteile bei der Beurteilung der Rechtslage von den hg Erk vom 2.7.1964 Slg 3118/F, vom 19.2.1970, 1750/68 und vom 15.2.1973, 560/72 aus. In all diesen Erk und abermals mit eingehender Begründung erst jüngst im Erk vom 20.2.1974, 1782/73 hat sich der GH zur Rechtsmeinung bekannt, .daß Hotelinventar wie das gegenständliche (Fremdenzimmereinrichtung, Teppiche, Hotelwäsche udgl) zum Zubehör der Liegenschaft iS der §§ 294 ff ABGB zu rechnen ist, im Falle des Eigentumswechsels allerdings unter der Voraussetzung, daß es für keinen anderen Zweck als dem der Fortführung des erworbenen Hotelbetriebs bestimmt wird (vgl hiezu auch Dorazil, Das Grunderwerbsteuergesetz 49). Es kann daher nicht zweifelhaft sein, daß der Wert der in Rede stehenden Inventargegenstände soweit nicht die einschränkende Vorschrift des § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG anzuwenden ist, in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer einbezogen werden muß.
Die beschwerdeführende Partei stützt denn auch die Rechtsrüge darauf, daß es sich bei den erwähnten Inventargegenständen ausschließlich um Maschinen, jedenfalls aber um sonstige Vorrichtungen aller Art iS des § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG gehandelt habe. Sie beruft sich in diesem Zusammenhang auf das schon mehrfach genannte hg Erk Slg 3118/F, doch vermag sie damit für ihren Standpunkt nichts zu gewinnen.
In jenem Fall, gleichfalls den Erwerb eines Hotels samt Nebengebäuden, Betriebseinrichtung, Und mehreren Grundparzellen betreffend, hatten sich die Abgabenbehörden unter Berufung auf das hg Erk vom 8.1.1958 Slg 1751/F über § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG hinweggesetzt, obschon es sich dort um Zugehör zu landwirtschaftlichen Grundstücken gehandelt hatte.
Der GH ist daher der Auffassung der damals belangten Behörde nicht gefolgt und hat sich zur Rechtsmeinung bekannt, daß dann, wenn eine Liegenschaft gewerblichen Zwecken diene, in die Prüfung der Frage einzugehen sei, ob § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG Anwendung zu finden habe. Da nun einem von den damaligen Beschwerdeführern im Verwaltungsverfahren vorgelegten Inventarverzeichnis zu entnehmen war, daß sich unter den mitgekauften Inventargegenständen (unter anderem auch) eine Reihe von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen befunden hatten, mußte der angefochtene Bescheid der Aufhebung wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit verfallen.
Was das hg Erk vom 19.2.1970, 1750/68 anlangt, so räumt die beschwerdeführende Partei selbst ein, daß sich der GH mit der Auslegung des § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG gar nicht befassen mußte, denn die damalige Beschwerdeführerin hatte weder im Abgaben noch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren behauptet, daß Gegenstand des Erwerbsvorgangs etwa Maschinen und sonstige Vorrichtungen gewesen seien; sie hat sich vielmehr unter Berufung auf § 10 Abs. 1 GrEStG auf den Standpunkt gestellt, der Preis des mitgekauften Hotelinventars müsse, da nicht auf die Liegenschaft entfallend, aus der Gegenleistung ausgeschieden werden eine Rechtsmeinung, die der GH im Hinblick auf das eben Gesagte nicht zu teilen vermochte. Hingegen hatte sich der GH in dem von der belangten Behörde zur Stützung des angefochtenen Bescheides herangezogenen Erk vom 15.2.1973, 560/72 mit § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG auseinanderzusetzen. In diesem Beschwerdefall hatte die Beschwerdeführerin neben einem Wohnhaus auch im Kaufvertrag nicht näher bezeichnetes Inventar erworben und im Abgabenverfahren die beweislos gebliebene Behauptung aufgestellt, jenes Inventar habe aus einer „mehr oder weniger kompletten Fremdenzimmerausstattung (Möbel, Betten, Wäsche, Vorhänge, Beleuchtungskörper, Kücheneinrichtung des Frühstückszimmers usw)“ bestanden. Dem Vorbringen der Beschwerdeführer im verwaltungsgerichtlichen Verfahren, diese Inventargegenstände müßten als Maschinen und sonstige Vorrichtungen angesehen werden, hat der GH entgegengehalten, daß darunter nur solche Sachen zu verstehen seien, die einer Betriebsanlage dienen und eigengesetzlichen Zwecken unterworfen sind. Eine solche Eigenschaft komme aber bloßen Einrichtungsgegenständen nicht zu. Auch einen Verfahrensmangel hat der GH nicht als gegeben erachtet, denn mangels Vorlage eines Inventarverzeichnisses habe auch nicht annähernd bestimmt oder erkannt werden können, ob das erworbene Inventar oder wenigstens Teile desselben als Sachzubehör des Grundstücks oder als Unternehmenszubehör eines Fremdenheimes zu bezeichnen seien.
Allerdings ist den Streitteilen einzuräumen, daß der im Erk vom 15.2.1973, 560/72 geprägte Rechtssatz auch dahin verstanden werden könnte, daß die Fremdenzimmer und Kücheneinrichtung (dort eines Fremdenheimes) keinesfalls unter den Begriff der “Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art“ subsumiert werden könne. In dieser allgemeinen Form läßt sich der erwähnte Rechtssatz indes nicht aufrecht halten. Im Gegensatz zum Beschwerdefall Zl. 560/72 handelt es sich vorliegend bei der prot Firma Andreas F., Hotel W., wie aus dem von der beschwerdeführenden Partei offengelegten Sachverhalt, insbesondere dem Schätzungsgutachten vom 18.12.1967 hervorgeht (und überdies gerichtsbekannt ist) um einen renommierten Beherbergungsbetrieb, der als Hotel und Restaurant in drei Bundesländern einen vorzüglichen Namen hat. Die Hoteleinrichtung so fährt der Sachverständige fort ist dem Ruf des Hauses entsprechend überdurchschnittlich ausgeführt, die Räume (Fremdenzimmer, Vestibül, Hallen, Saal, Klavierzimmer, Stüberl) machen eben vornehmen und gepflegten Eindruck. Unter der weiteren Ausstattung erwähnt der Sachverständige der Tradition des Hauses entsprechende Jagdtrophäen, Daunendecken, Roßhaarmatratzen, Teppiche und Läufer in den Zimmern udgl. Angesichts dieser Umstände konnte der verstärkte Senat nicht finden, bei den eben erwähnten Inventargegenständen handle es sich um keine Vorrichtungen iS des § 2 Abs 1 Z 1 GrEStG. Mithin erscheint es auch nicht gerechtfertigt, in Fällen wie dem vorliegenden die Zugehörigkeit des Inventars zu einer Betriebsanlage zu verneinen und eigengesetzliche Zwecke (eben jene des Gewerbebetriebs) in Abrede zu stellen. Mit dieser Rechtsmeinung befindet sich der GH auch im Einklang mit der Lehre (vgl Dorazil, aaO 46; zu § 11 Abs 3 des Bewertungsgesetzes 1955 BGBl 148, Twaroch Wittmann Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz2 82) und der Rechtsprechung zu § 4 Abs 1 Z 10 letzter Satz des Umsatzsteuergesetzes 1959 BGBl 1958/300 (vgl das hg Erk v 16.11.1972 Slg 4454/F). Der belangten Behörde kann somit nicht gefolgt werden, wenn sie den im vorliegenden Fall gegebenen Sachverhalt nach dem hg Erk vom 15.2.1973, 560/72 beurteilte. Dies mußte zur Aufhebung des angefochtenen Bescheides wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts führen und es erübrigt sich, auf die weiteren Beschwerdeausführungen einzugehen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG und die V des BK vom 14.11.1972 BGBl 427. Das Kostenmehrbegehren war abzuweisen, weil zur gehörigen Rechtsverfolgung vor dem VwGH lediglich die Vorlage einer Ausfertigung oder Abschrift des angefochtenen Bescheides erforderlich ist (§ 28 Abs 5 VwGG 1965).
Wien, 19. Dezember 1974
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