Der Oberste Gerichtshof hat am 9. Dezember 2020 durch den Senatspräsidenten des Obersten Gerichtshofs Prof. Dr. Lässig als Vorsitzenden sowie die Hofrätin des Obersten Gerichtshofs Mag. Michel, den Hofrat des Obersten Gerichtshofs Dr. Oberressl und die Hofrätinnen des Obersten Gerichtshofs Dr. Brenner und Dr. Setz-Hummel in Gegenwart der Schriftführerin Mag. Pöttinger in der Finanzstrafsache gegen Sasa B* wegen Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG über die Nichtigkeitsbeschwerde und die Berufung des Angeklagten gegen das Urteil des Landesgerichts für Strafsachen Wien als Schöffengericht vom 21. November 2019, GZ 13 Hv 154/16h 437, nach Anhörung der Generalprokuratur in nichtöffentlicher Sitzung zu Recht erkannt:
Aus Anlass der Nichtigkeitsbeschwerde wird das angefochtene Urteil, das im Übrigen unberührt bleibt, in den Schuldsprüchen 1 und 2, soweit sie Abgaben der P* GmbH, der E* Co KG und der E* Ltd betreffen, im Schuldspruch 1 in Bezug auf die B* GmbH, soweit er die Verkürzung von Körperschaftsteuer für das Jahr 2007, und im Schuldspruch 2, soweit er die Verkürzung von Normverbrauchsabgaben betrifft, demgemäß auch im Strafausspruch (einschließlich der Vorhaftanrechnung) aufgehoben und die Sache in diesem Umfang zu neuer Verhandlung und Entscheidung an das Landesgericht für Strafsachen Wien verwiesen.
Mit seiner auf die genannten Schuldspruchteile bezogenen Nichtigkeitsbeschwerde wird der Angeklagte auf diese Entscheidung verwiesen.
Die Nichtigkeitsbeschwerde im Übrigen wird zurückgewiesen.
Mit seiner Berufung wird der Angeklagte auf die Aufhebung des Strafausspruchs verwiesen.
Dem Angeklagten fallen auch die Kosten des Rechtsmittelverfahrens zur Last.
Gründe:
Mit dem angefochtenen Urteil wurde Sasa B* mehrerer Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 FinStrG schuldig erkannt.
Danach hat er in W* in den Bereichen der Finanzämter „Wien 3/11, Wien 2/20/21/22, Wien 1/23 und Wien 6/7/15“ vorsätzlich unter Verletzung abgabenrechtlicher Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflichten Abgabenverkürzungen bewirkt, und zwar
1) an bescheidmäßig festzusetzenden Abgaben
als unternehmensrechtlicher Geschäftsführer der B* GmbH an Umsatzsteuer für die Jahre 2003 bis 2006 (in den Entscheidungsgründen nach den einzelnen Veranlagungsjahren aufgeschlüsselt, US 8) um 553.936,13 Euro, an Umsatzsteuer für das Jahr 2007 um 15.333,33 Euro, an Körperschaftsteuer für die Jahre 2003 bis 2006 (in den Entscheidungsgründen nach den einzelnen Veranlagungsjahren aufgeschlüsselt, US 8) um 47.958,33 Euro und an Körperschaftsteuer für das Jahr 2007 um 8.444,44 Euro,
als für die steuerlichen Belange verantwortlicher faktischer Machthaber der P* GmbH im einverständlichen Zusammenwirken mit dem unternehmensrechtlichen Geschäftsführer für das Jahr 2007 an Umsatzsteuer um 45.483,99 Euro und an Körperschaftsteuer um 13.967,33 Euro,
als für die steuerlichen Belange verantwortlicher faktischer Machthaber der E* Co KG an Umsatzsteuer für das Jahr 2007 um 6.720 Euro sowie
als unternehmensrechtlicher Geschäftsführer der E* Ltd an Körperschaftsteuer für das Jahr 2007 um 2.053,68 Euro, weiters
2) an selbst zu berechnenden Abgaben, indem er an den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten die sich aus den Ausschüttungen ergebende Kapitalertragsteuer nicht einbehielt und nicht binnen einer Woche nach dem Zufließen der Kapitalerträge, spätestens bis zum 8. Jänner des folgenden Wirtschaftsjahres (US 8), abführte und Normverbrauchsabgaben nicht erklärte und nicht abführte, und zwar als im Sinn des Schuldspruchs 1 Verantwortlicher
der B* an Kapitalertragsteuern „2003 bis 2006“ um 235.822,26 Euro und „2007“ um 8.444,44 Euro sowie an Normverbrauchsabgaben „2003 bis 2006“ um 384.610,37 Euro und „2007“ um 9.337,65 Euro,
der P* GmbH an Kapitalertragsteuern „2007“ um 14.786 Euro und an Normverbrauchsabgaben „2007“ um 13.658,82 Euro,
der E* Ltd an Kapitalertragsteuern „2007“ um 2.053,68 Euro und
der E* Co KG an Normverbrauchsabgaben „2007“ um 1.494,24 Euro.
Dagegen richtet sich die auf § 281 Abs 1 Z 4, 5, 5a und „9b bzw. (hilfsweise Ziff 10)“ gestützte Nichtigkeitsbeschwerde des Angeklagten.
Aus ihrem Anlass überzeugte sich der Oberste Gerichtshof, dass das Urteil mehrfach nicht geltend gemachte Nichtigkeit zum Nachteil des Angeklagten aufweist, die von Amts wegen wahrzunehmen war (§ 290 Abs 1 zweiter Satz erster Fall StPO):
1. Die Zuständigkeit des Gerichts zur Ahndung von Finanzvergehen richtet sich nach § 53 Abs 1 bis 4 FinStrG. Stets in die Gerichtszuständigkeit fallen danach – soweit hier von Bedeutung – vorsätzlich begangene Finanzvergehen mit einem strafbestimmenden Wertbetrag oder (im Fall des Zusammentreffens mehrerer Finanzvergehen [§ 21 Abs 1 und 2 FinStrG]) einer Wertbetragssumme von mehr als 100.000 Euro (§ 53 Abs 1 FinStrG). Eine Zusammenrechnung der strafbestimmenden Wertbeträge mehrerer Finanzvergehen findet nach § 53 Abs 1 FinStrG in der (hier maßgebenden Fassung) BGBl I 2010/104 allerdings nur insoweit statt, als all diese (von einem Täter vorsätzlich begangenen) Finanzvergehen in die örtliche und sachliche Zuständigkeit derselben Finanzstrafbehörde fielen, wobei auf die erstinstanzliche Kompetenz abzustellen ist (13 Os 177/08s, Lässig in WK 2 FinStrG § 53 Rz 7 mwN).
Zur Beurteilung dieser Frage, die solcherart ein positives Tatbestandserfordernis (und kein bloß unter dem Aspekt eines Feststellungsmangels [zum Begriff Ratz , WK StPO § 281 Rz 600 ff] beachtliches negatives Tatbestandsmerkmal) darstellt (vgl erneut 13 Os 177/08s), finden sich in den Entscheidungsgründen – worauf auch die Generalprokuratur zutreffend hinweist – in Bezug auf die Verkürzung von Abgaben der P* GmbH, der E* Co KG und der E* Ltd keine hinreichenden Feststellungen. Insoweit leidet das Urteil daher am Nichtigkeitsgrund des § 281 Abs 1 Z 9 lit a StPO (RIS Justiz RS0086793, RS0086986, RS0086992, Lässig in WK 2 FinStrG § 53 Rz 9).
2. Nach dem Referat der entscheidenden Tatsachen zu 1 bewirkte der Angeklagte als Geschäftsführer der B* GmbH eine Verkürzung an Körperschaftsteuer für das Jahr 2007 um 8.444,44 Euro (US 2). In den Entscheidungsgründen (§ 270 Abs 2 Z 5 StPO) finden sich diesbezüglich keine Konstatierungen. Da die Tatbeschreibung im Urteilsspruch (§ 260 Abs 1 Z 1 StPO) allein fehlende Feststellungen nicht zu ersetzen vermag (RIS Justiz RS0114639), haftet dem Urteil auch insoweit ein Rechtsfehler mangels Feststellungen (§ 281 Abs 1 Z 9 lit a StPO) an.
3. Zur Normverbrauchsabgabe hielt das Erstgericht fest, dass die B* GmbH auch mit dem An- und Verkauf von Gebrauchtfahrzeugen Erlöse erzielte, wobei die Fahrzeuge aus dem Ausland importiert, im Gebiet der Republik Österreich unter Verwendung von Scheinrechnungen in den Jahren 2003 bis 2007 weiterverkauft und im zeitlichen Zusammenhang mit dem Erwerbs- und Verkaufsvorgang erstmals in Österreich zum Verkehr zugelassen wurden. Die Normverbrauchsabgabe sei innerhalb des jeweiligen Wirtschaftsjahres entsprechend dem Datum der erstmaligen Zulassung des jeweiligen Fahrzeugs in Österreich erstmals fällig gewesen, ohne dass sie erklärt und entrichtet wurde (US 8 und 9 f).
Ein dem finanzstrafrechtlichen Tatbegriff entsprechendes Sachverhaltssubstrat (vgl dazu RIS Justiz RS0124712 [T10]) lässt das Urteil solcherart nicht erkennen (erneut Z 9 lit a). Im Bereich der Normverbrauchsabgabe ist selbstständige Tat das Unterlassen der Anmeldung und der Entrichtung der Normverbrauchsabgabe spätestens am 15. Tag des auf den Kalendermonat, in dem die Steuerschuld entstanden ist (siehe § 7 NoVAG 1991), zweitfolgenden Monats (§ 11 Abs 1 und 4 NoVAG 1991). Nach § 4 NoVAG 1991 ist Abgabenschuldner im Fall der Lieferung (§ 1 Z 1 und 4 NoVAG) der Unternehmer, der die Lieferung ausführt, im Fall der erstmaligen Zulassung (§ 1 Z 3 NoVAG 1991) derjenige, für den das Kraftfahrzeug zugelassen wird.
Auf der Basis der Feststellungen des Erstgerichts lässt sich die B* GmbH nicht als Abgabenschuldner bestimmen. Darüber hinaus reduzierte das Erstgericht die „NoVA 2007“ um einen „auf den rechtskräftigen Freispruch des Angeklagten zu Punkt I/B der Anklageschrift für das Jahr 2007“ entfallenden Betrag (US 17; vgl dazu die Ausführungen des Gerichts im Urteil des Landesgerichts für Strafsachen Wien vom 15. Jänner 2016, AZ 13 Hv 81/12t). Da der zum Entstehen der Steuerschuld führende Vorgang im Urteil nicht konkretisiert wurde, kann in Bezug auf das Jahr 2007 auch das Vorliegen eines Verfolgungshindernisses (Z 9 lit b) nicht ausgeschlossen werden.
Die aufgezeigten Rechtsfehler erfordern die Aufhebung des Urteils samt Rückverweisung der Sache an das Erstgericht wie aus dem Spruch ersichtlich (§ 290 Abs 1 zweiter Satz StPO iVm § 285e StPO).
In diesem Umfang erübrigt sich ein Eingehen auf das Vorbringen der Nichtigkeitsbeschwerde.
Der Nichtigkeitsbeschwerde des Angeklagten im Übrigen kommt – in Übereinstimmung mit der Stellungnahme der Generalprokuratur – keine Berechtigung zu:
Entgegen der Kritik der Verfahrensrüge (Z 4) wurden durch die Abweisung (ON 436 S 10) der in der Hauptverhandlung am 21. November 2019 gestellten Beweisanträge (ON 436 S 8) Verteidigungsrechte nicht geschmälert.
Einem Abgabenbescheid als dem Resultat eines fachspezifischen Ermittlungsverfahrens kommt nach ständiger Rechtsprechung die Bedeutung einer qualifizierten Vorprüfung der objektiven Tatbestandsvoraussetzungen des im jeweiligen Finanzstrafverfahren aktuellen Finanzvergehens zu. Die Beiziehung eines Sachverständigen kann daher nur dann erfolgreich begehrt werden, wenn im Beweisverfahren unausgeräumt gebliebene Mängel aus konkreten Details der diesbezüglichen Tatsachengrundlagen des Bescheids schlüssig abgeleitet werden (RIS Justiz RS0087030, Lässig in WK 2 FinStrG Vor FinStrG Rz 6).
Diesen Kriterien entsprach der Antrag auf „Einholung eines Gutachtens eines Buchsachverständigen zum Beweis dafür, dass die vom Finanzamt der Vorschreibung von USt, KESt, NoVA, KöSt und ESt zu Grund gelegten Bemessungsgrundlagen dem Grunde und der Höhe nach unrichtig ermittelten wurden“, nicht. Die Hinterziehung von ESt wurde dem Angeklagten nicht angelastet, insoweit betraf das Beweisbegehren von vornherein keinen entscheidenden Aspekt.
An den dargelegten Kriterien für ein Begehren um gutachterliche Überprüfung von Abgabenbescheiden orientiert sich auch der Antrag auf „Einholung eines Gutachtens eines Sachverständigen aus dem Kfz Bereich zum Beweis dafür, dass die vom Finanzamt der Vorschreibung von KESt, NoVA und USt zugrunde gelegten Bemessungsgrundlagen dem Grunde und der Höhe nach unrichtig ermittelt wurden, da sie weit über den im KFZ Handel erwirtschaftbaren Gewinnspannen von 3 % bis 5 % des Umsatzes liegen“, nicht.
Weshalb die angestrebten Beweisaufnahmen die behaupteten Ergebnisse jeweils hätten erwarten lassen, ließen die Anträge übrigens auch offen. Solcherart waren sie überdies auf im Hauptverfahren unzulässige Erkundungsbeweisführung gerichtet (RIS Justiz RS0118444; Ratz , WK StPO § 281 Rz 330).
Der Antrag auf neuerliche Ladung der Zeugin Christine D*, um sie mit diversen Dokumenten und Urkunden zu konfrontieren, welche vom Verteidiger zeitgleich vorgelegt wurden, bezeichnete kein Beweisthema (siehe aber § 55 Abs 1 zweiter Satz StPO).
Die Abklärung der Eigentumsverhältnisse an gepfändeten oder beschlagnahmten Fahrzeugen sowie deren „Verbleib[s]“ konnte unterbleiben, weil das darauf gerichtete Beweisbegehren keine Bedeutung der Beweisthemen für die Lösung der Schuldfrage oder der Subsumtionsfrage erkennen ließ.
Soweit sich die Verfahrensrüge gegen die Abweisung eines weiteren, „auch zuletzt mündlich“ gestellten, Antrags wendet, unterlässt sie die gebotene Bezeichnung der Fundstelle in den umfangreichen Akten (RIS Justiz RS0124172). Dem Protokoll über die Hauptverhandlung am 21. November 2019 (ON 436) ist der angeblich gestellte Antrag, Dusko C* und Karl H* als Zeugen zu vernehmen, jedenfalls nicht zu entnehmen. In Schriftsätzen gestellte Anträge sind unter dem Aspekt der Z 4 irrelevant (RIS Justiz RS0099250 [T14 und T16]).
Mit Blick auf das aus dem Wesen des herangezogenen Nichtigkeitsgrundes resultierende Neuerungsverbot hat das die Anträge ergänzende Beschwerdevorbringen auf sich zu beruhen (RIS Justiz RS0099618).
Bezugspunkt der Mängelrüge (Z 5) ist der Ausspruch des Schöffengerichts über entscheidende Tatsachen, also – soweit hier von Interesse (Sanktionsfragen werden nicht angesprochen) – über schuld- oder subsumtionsrelevante Tatumstände (RIS Justiz RS0106268).
Hievon ausgehend nennt das Gesetz fünf Kategorien von Begründungsfehlern, die Nichtigkeit aus Z 5 nach sich ziehen:
Undeutlichkeit im Sinn der Z 5 erster Fall ist gegeben, wenn – nach Beurteilung durch den Obersten Gerichtshof, somit aus objektiver Sicht – nicht für sämtliche unter dem Gesichtspunkt der Nichtigkeitsgründe relevanten Urteilsadressaten, also für den Beschwerdeführer und das Rechtsmittelgericht, unzweifelhaft erkennbar ist, ob eine entscheidende Tatsache in den Entscheidungsgründen festgestellt worden oder aus welchen Gründen die Feststellung entscheidender Tatsachen erfolgt ist (RIS Justiz RS0117995 [insbesonders T3 und T4]).
Unvollständig (Z 5 zweiter Fall) ist ein Urteil dann, wenn das Gericht bei der für die Feststellung entscheidender Tatsachen angestellten Beweiswürdigung (§ 258 Abs 2 StPO) erhebliche, in der Hauptverhandlung vorgekommene (§ 258 Abs 1 StPO) Verfahrensergebnisse unberücksichtigt ließ (13 Os 138/03, SSt 2003/93; RIS Justiz RS0118316).
Widersprüchlich sind zwei Urteilsaussagen, wenn sie nach den Denkgesetzen oder grundlegenden Erfahrungssätzen nicht nebeneinander bestehen können ( Ratz , WK StPO § 281 Rz 438). Im Sinn der Z 5 dritter Fall können die Feststellungen über entscheidende Tatsachen in den Entscheidungsgründen (§ 270 Abs 2 Z 5 StPO) und deren Referat im Erkenntnis (§ 260 Abs 1 Z 1 StPO), die Feststellungen über entscheidende Tatsachen in den Urteilsgründen, die zu den getroffenen Feststellungen über entscheidende Tatsachen angestellten Erwägungen sowie die Feststellungen über entscheidende Tatsachen in den Urteilsgründen und die dazu angestellten Erwägungen zueinander im Widerspruch stehen (15 Os 51/04, SSt 2004/43; RIS Justiz RS0119089).
Offenbar unzureichend (Z 5 vierter Fall) ist eine Begründung, die den Gesetzen folgerichtigen Denkens oder grundlegenden Erfahrungssätzen widerspricht (14 Os 72/02, SSt 64/39; RIS Justiz RS0116732 und RS0118317).
Aktenwidrig im Sinn der Z 5 fünfter Fall ist ein Urteil, wenn es den eine entscheidende Tatsache betreffenden Inhalt einer Aussage oder Urkunde in seinen wesentlichen Teilen unrichtig oder unvollständig wiedergibt (11 Os 122/00, SSt 63/112; RIS Justiz RS0099431).
In Bezug auf alle fünf Fehlerkategorien ist die Mängelrüge nur dann gesetzmäßig ausgeführt, wenn sie die Gesamtheit der Entscheidungsgründe berücksichtigt (11 Os 53/07i, SSt 2007/68; RIS Justiz RS0119370).
Wo das Gesetz auf einen Vergleich der angefochtenen Entscheidung mit Verfahrensergebnissen abstellt (Z 5 zweiter Fall und Z 5 fünfter Fall), ist überdies der entsprechende Aktenbezug herzustellen (vgl RIS Justiz RS0124172).
Den dargelegten Anfechtungskr iterien wird die Mängelrüge nicht gerecht, indem sie die Feststellungen zur Verkürzung an Kapitalertragsteuer (US 7 f) unter Vernachlässigung der diesbezüglichen Urteilserwägungen (US 11, 12, 14 f und 16 f) als offenbar unzureichend begründet bezeichnet, ohne Bezug zum Ausspruch über eine entscheidende Tatsache Kritik am Verfahren vor den Abgabenbehörden übt, einwendet, dass Bescheide noch nicht in Rechtskraft erwachsen wären (vgl dazu RIS Justiz RS0087345 [T1]), vorbringt, dass die Vernehmung zwischenzeitig verstorbener Personen bei zügiger Verfahrensführung möglich gewesen wäre oder moniert, es wären beschlagnahmte Unterlagen trotz eines Antrags im Jahr 2013 „rechtsirrig“ zurückgehalten und dadurch Verteidigungsrechte beeinträchtigt worden.
Hinzugefügt sei, dass auf Schätzungen beruhende Abgabenbescheide für sich allein sehr wohl eine tragfähige Urteilsgrundlage bilden können (RIS Justiz RS0114105).
Die nach Art einer Aufklärungsrüge (Z 5a) vorgebrachte Kritik, wonach das Erstgericht seine Pflicht zu amtswegiger Wahrheitsforschung (§ 2 Abs 2 StPO) vernachlässigt habe, verkennt die unter dem Aspekt der Sachverhaltsermittlung bestehende Subsidiarität des der Sache nach angesprochenen Nichtigkeitsgrundes gegenüber jenem der Z 4 des § 281 Abs 1 StPO (RIS Justiz RS0114036 [T11] und RS0115823 [T2, T6, T10]).
Der Vorwurf unzureichender Begründung der Feststellungen zur Gewerbsmäßigkeit bezieht sich – zufolge des Schuldspruchs wegen Finanzvergehen nach § 33 Abs 1 FinStrG – auf keinen für die Schuld- oder die Subsumtionsfrage entscheidenden Aspekt.
In diesem Umfang war die Nichtigkeitsbeschwerde daher schon bei nichtöffentlicher Beratung sofort zurückzuweisen (§ 285d Abs 1 StPO).
Mit seiner Berufung war der Angeklagte auf die Aufhebung seines Strafausspruchs zu verweisen.
Die Kostenentscheidung, welche die amtswegige Maßnahme nicht umfasst ( Lendl , WK StPO § 390a Rz 12), gründet sich auf § 390a Abs 1 StPO.
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