Der Oberste Gerichtshof hat unter dem Vorsitz des Senatspräsidenten des Obersten Gerichtshofs Dr. Harbich, in Gegenwart der Hofräte des Obersten Gerichtshofs Dr. Müller, Dr. Horak, Dr. Schneider und Dr. Hörburger als Richter sowie des Richteramtsanwärters Dr. Pribitzer als Schriftführers in der Strafsache gegen Gerhard A wegen des Finanzvergehens der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 und 13 FinStrG. nach Anhörung der Generalprokuratur in nichtöffentlicher Sitzung über die Nichtigkeitsbeschwerde und die Berufung des Angeklagten gegen das Urteil des Landesgerichts für Strafsachen Wien als Schöffengerichts vom 19.Mai 1981, GZ 6 e Vr 1961/81-14, zu Recht erkannt:
Die Nichtigkeitsbeschwerde wird zurückgewiesen.
Gemäß § 290 Abs 1 StPO wird das angefochtene Urteil aufgehoben und die Strafsache zu neuer Verhandlung und Entscheidung an das Prozeßgericht rückverwiesen.
Mit ihren Berufungen werden alle drei Parteien hierauf verwiesen.
Gründe:
Der selbständige Handelsvertreter Gerhard A wurde des Vergehens der teils vollendeten, teils versuchten Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 1 und 3 lit a, 13 FinStrG. schuldig erkannt. Ihm liegt zur Last, vom 1.April 1978 bis April 1980 in Wien durch die Unterlassung der Abgabe entsprechender Steuererklärungen vorsätzlich eine abgabenrechtliche Anzeige-, Offenlegungs- und Wahrheitspflicht verletzt und dadurch eine Verkürzung bescheidmäßig festzusetzender
Abgaben infolge Unterbleibens ihrer Festsetzung I. bewirkt zu
haben und zwar 1. für das Jahr 1977 Verkürzungen an Umsatzsteuer
um 74.280 S, an Einkommensteuer um 129.090 S und an Gewerbesteuer um
57.719 S, 2. für das Jahr 1978 Verkürzungen an Umsatzsteuer um
108.810 S, an Einkommensteuer um 158.460 S und an Gewerbesteuer um
65.364 S;
II. zu bewirken getrachtet zu haben und zwar für das Jahr 1979 Verkürzungen an Umsatzsteuer um 223.904 S, an Einkommensteuer um 519.620 S und an Gewerbesteuer um 166.816 S.
Die im Urteilsspruch gleichfalls inkriminierte Unterlassung der Anzeige der gewerblichen Tätigkeit des Angeklagten ist tatbestandsirrelevant, dieser Urteilspassus daher gar nicht zu beachten.
Gerhard A ficht die Schuldsprüche mit Nichtigkeitsbeschwerde aus § 281 Abs 1 Z. 5 und 9 StPO (Z. 9 undifferenziert) an. Die Mängelrüge gibt zunächst einige von der Judikatur entwickelte Grundsätze betreffend die Grenzen der freien Beweiswürdigung und die Erfordernisse vollständiger Entscheidungsgründe wieder. Erst darnach wird urteilsbezogen gerügt, das Gericht habe es unterlassen, sich mit der Verantwortung des Beschwerdeführers auseinanderzusetzen, daß ihm als selbständigem Provisionsvertreter nicht bekannt gewesen sei, daß er für seinen Provisionsbezug Steuererklärungen abzugeben habe. Entgegen diesem Vorbringen ist das Schöffengericht auf die eine vorsätzliche Verletzung der Anzeige- und Offenlegungspflicht bestreitende Verantwortung eingegangen, hat darauf verwiesen, daß sich der Angeklagte in der Hauptverhandlung (offenbar im Sinn der unmittelbar zuvor verlesenen und berichtigten Anklageschrift) schuldig bekannt hatte (S. 43), hat die dessen ungeachtet ein vorsätzliches Verschulden in Abrede stellenden Behauptungen des Rechtsmittelwerbers wegen deren Unbestimmtheit und Unüberprüfbarkeit als vollends unglaubwürdig abgelehnt (S. 66) und hat ferner darauf Bezug genommen, daß der Nichtigkeitswerber schon im Jahr 1972 (er verrichtete damals die gleiche Tätigkeit) mittels einer Strafverfügung auf seine Steuerverpflichtung aufmerksam gemacht worden war (S. 67 mit S. 44).
Darüber hinaus hat das Gericht die behaupteten Auftragsstornierungen mit folgerichtigen Erwägungen als ohne Einfluß auf das Bewußtsein des Angeklagten von seiner Steuerpflicht gewürdigt (S. 68, 69) und sich schließlich damit befaßt, daß der Beschwerdeführer auch für die Jahre 1978 und 1979 nicht fatiert hat, obwohl er durch seine Ehegattin Kenntnis von den seitens des Finanzamts gegen ihn eingeleiteten Erhebungen hatte (S. 64). Schließlich hat der Angeklagte inhaltlich des Hauptverhandlungs-Protokolls zugegeben, daß er auch von der Löschung seiner Steuernummer aus dem Jahr 1972 wußte (S. 51), worauf sich der Schöffensenat gleichfalls stützen konnte (S. 67). Damit ist der vom Gericht gezogene Schluß, daß sich der Beschwerdeführer seiner Pflicht zur Abgabe von Steuererklärungen bewußt war, mängelfrei begründet.
In der die Z. 9 des § 281 Abs 1 StPO anrufenden Rechtsrüge wird zuerst der allgemeine Vorwurf erhoben, es seien nicht sämtliche Tatbestandsmerkmale auf ihr Vorhandensein geprüft worden. Mangels einer Substantiierung in der von der lit a der angezogenen Gesetzesstelle gewiesenen Richtung entzieht sich dieses Vorbringen einer sachlichen Erledigung. Der weitere Einwand, es sei im Unterbleiben der rechtlichen Beurteilung der Storni ein Feststellungsmangel zu erblicken, kann auf das oben Gesagte verwiesen werden, wonach den Stornierungen eine den Angeklagten motivierende Bedeutung beweismäßig aberkannt, deren jeweilige Berücksichtigung seitens des Angeklagten vielmehr schlüssig unterstellt wurde. Welche rechtliche Wesenheit den Stornierungen auf der Grundlage dieser die Rechtsrüge bindenden Feststellungen noch zukommen soll, vermag der Beschwerdeführer nicht aufzuzeigen. In seinem Vorbringen kann folglich nur ein versteckter Angriff auf die Sachverhaltskonstatierungen erblickt werden, ein rechtserheblicher Einwand ist nirgends zu erkennen.
Die Nichtigkeitsbeschwerde war daher teils als offenbar unbegründet gemäß § 285 d Abs 1 Z. 2 StPO, teils als nicht gesetzmäßig ausgeführt nach § 285 d Abs 1 Z. 1
StPO in Verbindung mit § 285 a Z. 2 StPO schon in der nichtöffentlichen Beratung zurückzuweisen.
Indes überzeugte sich der Oberste Gerichtshof aus Anlaß der Beschwerde davon, daß Tatbestandskonstatierungen in anderweitiger Beziehung fehlen (§ 281 Abs 1 Z. 9 lit a, 290 Abs 1 StPO). Das vorsätzliche Unterlassen der Abgabe der vorgeschriebenen Steuererklärungen (§ 42 EStG. 1972, § 16 GewerbeStG., § 21 UStG. 1972) ist die Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige- und Offenlegungspflicht und als Finanzordnungswidrigkeit nach § 51 Abs 1 lit a FinStrG. zu bestrafen. Eine solche Verletzung der Anzeige- und Offenlegungspflicht kann, wie der Oberste Gerichtshof schon wiederholt ausgesprochen hat (E.v. 4.Sept. 1980, 13 Os 97/80, 11. Nov. 1980, EvBl 1981
Nr. 142, u.a.), eine Abgabenverkürzung bewirken, wenn infolgedessen entweder die Einleitung eines abgabenrechtlichen Verfahrens überhaupt unterbleibt oder wegen der Verweigerung der gesetzlich vorgeschriebenen Mitwirkung des Abgabenschuldners am Ermittlungsverfahren mit Einschätzung gemäß § 184 BAO. vorgegangen wird und diese zur Annahme einer hinter der wirklichen Höhe des Einkommens zurückbleibenden Bemessungsgrundlage führt. Gelangt aber die Einschätzung zum sachlich zutreffenden Ergebnis oder liegt dieses sogar über der richtigen Bemessungsgrundlage, so kann ja eine Abgabenverkürzung gar nicht zustandekommen.
Die bloß verspätete Erfüllung einer Abgabenschuldigkeit ist nur bei den vom Abgabenpflichtigen selbst zu berechnenden Abgaben, bei Vorauszahlungen an Umsatzsteuer und bei Vorauszahlungen an Abgabe von alkoholischen Getränken und auch hier lediglich als Finanzordnungswidrigkeit nach § 49 Abs 1 lit a FinStrG. strafbar. Ansonst hat die verschuldete überschreitung der Frist zur Einreichung einer Abgabenerklärung, worum es sich hier handelt, fakultativ die Berechnung eines Verspätungszuschlags gemäß § 135
BAO.
(nicht eines Säumniszuschlags nach § 217 ff. BAO.) zur Folge, sie hat aber keine wie immer gearteten (finanz-) strafrechtlichen Konsequenzen.
Gemäß dem (im Urteil ausdrücklich angezogenen) § 33 Abs 3 lit a FinStrG. ist eine Abgabenverkürzung erst dann bewirkt, wenn Abgaben, die (wie hier) bescheidmäßig festzusetzen sind, nicht oder zu niedrig festgesetzt wurden. Ist die Abgabe (wie in den gegenständlichen Fällen) bescheidmäßig festgesetzt worden, so entspricht die Höhe der Verkürzung, die zugleich strafbestimmender Wertbetrag ist (§ 33 Abs 5, 53 Abs 1 lit b FinStrG.), dem Unterschiedsbetrag zwischen der wirklichen Abgabenschuld und der zu niedrigen Festsetzung. Keineswegs aber ist, wie der Schöffensenat ersichtlich vermeint, die Verkürzung gleich der schließlich bescheidmäßig festgesetzten Abgabenschuld (letztere siehe S. 65: 1,504.054 S, Verkürzungssumme laut Urteilsspruch: 1,504.063 S); auch das wurde in der Judikatur bereits mehrfach ausgesprochen (SSt. XXXIV/72, EvBl 1967 Nr. 398, NotZtg. 1975 S. 172, 13 Os 97/80, EvBl 1981 Nr. 142).
Im Bereich der äußeren Tatseite hat das Gericht festgestellt, daß das Finanzamt für den IV., V. und X. Bezirk in Wien auf Grund von Kontrollmitteilungen seitens des Finanzamts Wiener Neustadt vom Provisionseinkommen des Angeklagten für das Jahr 1977 erfuhr und daraufhin gegen Gerhard A ein Verfahren einleitete (S. 64). Der Zeitpunkt der Einleitung bleibt im Urteil offen. Im März 1980 langte beim erstangeführten Finanzamt eine weitere Kontrollmitteilung betreffend Provisionseinkünfte des Angeklagten im Jahr 1978 ein. In der Folge wurde mit den Bescheiden vom 4. und 9.Juli 1980 die von A für die Jahre 1977
bis 1979 geschuldete Einkommensteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer mit zusammen rund 6,000.000 S festgesetzt.
Nun fand sich der Angeklagte zur Mitwirkung an der Abgabenermittlung bereit, worauf nach weiteren Erhebungen im wiederaufgenommenen Veranlagungsverfahren mit Bescheid vom 19.Dezember 1980 die von A geschuldete Einkommensteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer für die Jahre 1977 bis 1979 auf zusammen 1,504.054 S herabgesetzt wurden (Urteilsfeststellungen S. 65, 68). Daraus folgt zwingend, daß die dem Angeklagten urteilsmäßig angelastete Verletzung der Anzeige- und Offenlegungspflicht durch Unterlassung der Einreichung von Steuererklärungen gar keine Abgabenverkürzung, sondern vielmehr eine gegenüber der schließlich ermittelten wirklichen Abgabenschuld rund vierfach überhöhte Steuervorschreibung bewirkt hat. Darnach kann von einer vollendeten Abgabenhinterziehung (siehe abermals § 33 Abs 3 lit a FinStrG.) nicht die Rede sein. Was aber die Möglichkeit eines Versuchs nach § 13, 33 Abs 1 FinStrG. anlangt, so wirft die soeben erläuterte Sachlage die Frage auf, ob und allenfalls in welchem Ausmaß die durch das passive Verhalten des Angeklagten herbeigeführte, aber auf Grund wiederholter Kontrollmitteilungen vorgenommene Einschätzung infolge ihres, wie sich gezeigt hat, der wahren Einkommenssituation des Abgabenschuldners nicht entsprechenden, nämlich viel zu hohen Ergebnisses eine Steuerverkürzung überhaupt bewirken konnte. Feststellungen zu dieser, in objektiver Hinsicht entscheidenden Frage hat das Landesgericht, auf dem Boden seiner verfehlten Rechtsansicht judizierend, nicht getroffen.
Zur inneren Tatseite enthalten die Urteilsgründe vorerst die Konstatierung, daß es der Angeklagte vom Beginn seiner Tätigkeit an vorsätzlich unterlassen hat, die Steuererklärungen abzugeben, weil er zu diesem Zeitpunkt steuerlich nicht erfaßt war und seine selbständige Tätigkeit dem Finanzamt nicht bekanntgeben wollte; er wollte seine Provision unversteuert beziehen (S. 63). Diese Vorsatzannahme wird kausal auf eine Motivation des Angeklagten (daß er damals steuerlich nicht erfaßt war) zurückgeführt, die zwar am 'Beginn seiner Tätigkeit' den festgestellten Vorsatz tragen konnte, jedoch ab dem Zeitpunkt der Kenntnisnahme des Täters von irgendwelchen Amtshandlungen der Finanzbehörde bezüglich seiner Person notwendig wegfiel.
Dieser Einsicht verschloß sich auch das Gericht keineswegs, heißt es doch im späteren Verlauf der Entscheidungsgründe, daß der Angeklagte zu Beginn seiner Tätigkeit vorhatte, diese dem Finanzamt nicht zu melden und in der Folge dann abzuwarten, ob das Finanzamt von den erhaltenen Provisionsbeträgen erfahren wird oder nicht (S. 69; siehe auch S. 70
unten: 'zunächst versucht, seine laufende Tätigkeit dem Finanzamt zu verschweigen').
Im Urteil ist aber des weiteren konstatiert, daß der Angeklagte durch seine Ehegattin von den seitens des Finanzamts gegen ihn gepflogenen Erhebungen Kenntnis erlangt hatte (S. 64, 68 unten, 69 oben) und 'ungeachtet des inzwischen eingeleiteten Finanzstrafverfahrens in der Hoffnung, sein Einkommen dem Finanzamt verschweigen zu können', die Abgabe von Steuererklärungen auch für die Jahre 1978 und 1979 unterließ (S. 64). Der Zeitpunkt der Mitteilung der Ehegattin, auf den es hiebei ankommt, wird zwar im Urteil nirgends angeführt, doch geht aus dem vorstehend wiedergegebenen Wortlaut hervor, daß das Gericht offenbar davon ausging, daß der Angeklagte jedenfalls vor dem Termin für die Steuererklärungen 1978 von den finanzämtlichen Maßnahmen erfahren hat. Die nach den obigen Urteilszitaten (S. 63, 69, 70) auf dem Spekulieren des Angeklagten mit der Unkenntnis der Finanzbehörden von seinem Erwerb fußende Feststellung des Vorsatzes, durch Nichtbekanntgabe (S. 63), durch Nichtmelden (S. 69) und durch Verschweigen (S. 70) seiner Tätigkeit eine Abgabenverkürzung zu bewirken (§ 33 Abs 1 FinStrG.), kann sich demzufolge nur auf das Faktum I 1 (Steuererklärungen für 1977) erstrecken. Hingegen unterließ es das Landesgericht, Feststellungen dahin zu treffen, daß und aus welchen überlegungen es der Angeklagte selbst nach der Kenntnisnahme von den finanzbehördlichen Erhebungen (wenigstens) noch ernstlich für möglich, d.h. für naheliegend (EvBl 1975 Nr. 192, 1975 Nr. 282, RiZ. 1981 S. 277) hielt, mittels beharrlicher Verweigerung der Steuererklärungen bzw. seiner Mitwirkung an der Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage Abgabenverkürzungen auch für die Jahre 1978 und 1979 bewirken zu können (§ 8 Abs 1 FinStrG.). Die aufgezeigten Feststellungsmängel begründen eine Nichtigkeit gemäß § 281 Abs 1 Z. 9 lit a StPO, die zum Vorteil des Angeklagten von Amts wegen wahrzunehmen war (§ 290 Abs 1 StPO). Die fehlende Konstatierung des objektiven Tatbestands macht die Aufhebung des Urteils zur Gänze und die Anordnung einer neuen Hauptverhandlung unvermeidbar. Die mangelhafte Konstatierung des tatbestandswesentlichen Vorsatzes hinsichtlich der Fakten I 2 und II würde an sich nur die Aufhebung dieser beiden Schuldsprüche und des Strafausspruchs erfordern, doch fällt das Faktum I 1 für sich allein zufolge § 53 Abs 1 lit b FinStrG. nicht in die gerichtliche Zuständigkeit (§ 281 Abs 1 Z. 9 lit a StPO, § 214 FinStrG.), weshalb auch unter diesem Gesichtspunkt die gänzliche Urteilsaufhebung unumgänglich ist.
Gemäß § 290 Abs 1 StPO war so vorzugehen, als wäre der in Frage kommende Nichtigkeitsgrund vom Angeklagten geltend gemacht worden, und demnach (in Verbindung mit § 285 e StPO) in nichtöffentlicher Sitzung wie im Spruch zu erkennen. Mit ihren Berufungen waren alle drei Parteien auf die Aufhebung des gesamten Urteils zu verweisen. Im wiederholten Rechtsgang wird zu beachten sein, daß im Fall der Unerweisbarkeit des Tatbestands des § 33 (§ 13) FinStrG. (sei es überhaupt in objektiver Richtung, sei es auf der subjektiven Seite der Fakten I 2 und II) die Beurteilung der vorsätzlichen Nichteinreichung der Steuererklärungen als Finanzordnungswidrigkeit nach § 51 Abs 1
lit a FinStrG. erübrigt, die ausschließlich der Finanzstrafbehörde zukommt (§ 53 Abs 5 FinStrG.). Daß bei alleiniger Ahndbarkeit des Faktums I 1 als Finanzvergehen gemäß § 33 (§ 13) FinStrG. die gerichtliche Zuständigkeit nicht gegeben wäre (§ 53 Abs 1 lit b FinStrG.), wurde schon erwähnt. Bei allen soeben erörterten Fallgestaltungen wäre darum ein Freispruch wegen Unzuständigkeit der Gerichte gemäß § 214 FinStrG. (nicht gemäß § 259 Z. 3 StPO) zu fällen (EvBl 1976 Nr. 229 = RiZ. 1976 S. 159 = LSK. 1976/258, verstärkter Senat, u.a.).
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