RV/5100458/2023 – BFG Entscheidung

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin ***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf***, ***Bf-Adr***, über die Beschwerde vom 29. Juni 2022 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 22. Juni 2022 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2021, Steuernummer ***BfStNr***, zu Recht erkannt:

I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

1. Am 22. Juni 2022 reichte der Beschwerdeführer die Arbeitnehmerveranlagung 2021 elektronisch ein. Darin gab er - neben weiteren Angaben - zwei gehaltsauszahlende Stellen an.

2. Am gleichen Tag erließ das Finanzamt den Einkommensteuerbescheid 2021. Neben den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit bei der ***1*** GmbH (i.H.v. € 33.575,63) wurden auch solche bei ***2*** i.H.v. € 8.946,86 der Berechnung der Einkommensteuer zugrunde gelegt. Entsprechende Lohnzettel wurden dem Bescheid angehängt.

3. In der elektronisch eingebrachten Beschwerde vom 29. Juni 2022 änderte der Beschwerdeführer die Anzahl der inländischen gehaltsauszahlenden Stellen auf eine und führte in der Begründung aus, im Gesamtbetrag der Einkünfte seien auch Bezüge von ***2*** i.H.v. € 8.946,86 enthalten, die er jedoch nicht bekommen habe, da er im Kalenderjahr 2021 keine Bezüge für seine Tätigkeit als gewerberechtlicher Geschäftsführer erhalten habe. Die Einkünfte aus diesem Dienstverhältnis würden daher richtigerweise € 0,00 betragen. Er ersuche um Korrektur.

4. Nach einem Ermittlungsverfahren wies das Finanzamt die Beschwerde mit Beschwerdevorentscheidung vom 16. Jänner 2023 als unbegründet ab, da seitens des Arbeitgebers mitgeteilt worden sei, dass Zahlungen an den Beschwerdeführer getätigt worden seien. Der Beschwerdeführer habe später selbst angegeben, dass er (Lohn)Zahlungen von ***2*** erhalten habe, diese jedoch nicht für das Jahr 2021, sondern für das Jahr 2020 getätigt worden seien. Belegmäßig sei dies nicht nachgewiesen worden. Trotz mehrfacher Aufforderung seien keine stichhaltigen Nachweise über den Erhalt bzw. über die Zahlung etwaiger Forderungen beider Seiten (Arbeitnehmer sowie Arbeitgeber) übermittelt worden, sodass eine Überprüfung nicht möglich sei. Der Lohnzettel wäre vom Arbeitgeber zu berichtigen.

5. Am 13. Februar 2023 brachte der Beschwerdeführer elektronisch einen Vorlageantrag ein. Er brachte vor, es sei naturgemäß schwierig, den Nichterhalt von Zahlungen belegmäßig nachzuweisen. Aus den Kontoauszügen sei ersichtlich, dass er im Kalenderjahr 2021 Teilzahlungen i.H.v. insgesamt € 2.150,00 erhalten habe. Die Teilzahlungen im Kalenderjahr 2021 hätten nur zum Teil die offenen Gehälter des Kalenderjahres 2020 beinhaltet, für das Kalenderjahr 2021 hätte er dezidiert keine Zahlungen erhalten. Er beantrage die Festsetzung der Einkommensteuer aufgrund der tatsächlich zugeflossenen Einkünfte.

6. Nach weiteren Ermittlungen legte das Finanzamt die Beschwerde mit Vorlagebericht vom 13. Juli 2023 dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Darin beantragt es die Abweisung der Beschwerde, da eine richtige Zuordnung der Beträge in die jeweiligen Jahre aufgrund widersprüchlicher Angaben nicht möglich sei. Zudem bezweifelte es die Glaubwürdigkeit der vom Arbeitgeber und vom Beschwerdeführer übermittelten Unterlagen. Es sei den Lohnzetteln mehr Glauben zu schenken.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

Der Beschwerdeführer erzielte im Kalenderjahr 2021 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Zum einen war er ganzjährig bei der ***1*** GmbH beschäftigt und erhielt steuerpflichtige Bezüge (KZ 245) i.H.v. € 33.575,63.

Zum anderen war er das ganze Jahr über bei seinem Onkel ***2*** als gewerberechtlicher Geschäftsführer in Teilzeit beschäftigt. Von ihm erhielt er - neben sonstigen Bezügen - steuerpflichtige Bezüge (KZ 245) i.H.v. € 8,946,86 für diese Tätigkeit ausbezahlt.

2. Beweiswürdigung

1. Die Höhe der Bezüge, die der Beschwerdeführer im Streitzeitraum von der ***1*** GmbH erhalten hat, ergibt sich aus dem vom Arbeitgeber übermittelten Lohnzettel. An der Richtigkeit dieses Lohnzettels besteht kein Zweifel und wurden auch keine vom Finanzamt und vom Beschwerdeführer vorgebracht.

2. In welcher Höhe der Beschwerdeführer Lohnzahlungen von seinem Onkel ***2*** für seine Tätigkeit als dessen gewerberechtlicher Geschäftsführer bekommen hat, ist strittig.

Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Dabei genügt es nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überwiegende Wahrscheinlichkeit oder gar Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. VwGH 26.05.2011, 2011/16/0011).

Die Angaben des Beschwerdeführers sind uneinheitlich und widersprechen sich sowie jenen seines Onkels und Arbeitgebers sowie dessen Lohnverrechners.

a. In seinem ersten Schreiben an das Finanzamt vom 10. November 2022 gab der Beschwerdeführer an, seine tatsächlichen Einkünfte aus dem Dienstverhältnis als gewerberechtlicher Geschäftsführer hätten Null betragen.

In der Beilage zum Vorlageantrag führte der Beschwerdeführer dann Teilzahlungen an Lohn i.H.v. insgesamt € 2.150,00 an und gab dazu im Vorlageantrag an, dass er diesen Betrag von seinem Onkel im Jahr 2021 als Teil der offenen Gehälter des Kalenderjahres 2020 erhalten habe.

Am 14. November 2022 gab der Onkel des Beschwerdeführers an, er habe seinen Neffen nicht zur Gänze ausbezahlen können. Er habe ihm immer wieder Teilbeträge in bar oder per Überweisung ausbezahlt. Eine genaue Höhe der Zahlungen nannte er zunächst nicht.

In einer weiteren Eingabe vom 27. Dezember 2022 legte der Onkel eine handschriftliche Aufstellung des Neffen vor und gab an, dass sein Neffe von ihm im Jahr 2021 € 4.650,00 erhalten habe. Aus der Aufstellung geht hervor:

"20218946,86 € offiziell von dir laut Finanzamt4650, € von dir erhalten4186, € Lohnsteuer abgezogen464 € für mich übrig".

Am 17. April 2023 legte der Onkel des Beschwerdeführers Kontoauszüge betreffend die Überweisungen an seinen Neffen vor. Aus diesen gehen mehrere Überweisungen an den Beschwerdeführer mit der Zahlungsreferenz "Teilbetrag Lohn" hervor. Am 22. Oktober 2021 wurden € 300,00, am 28. Oktober 2021, am 16. November 2021 und am 2. Dezember 2021 jeweils € 500,00 sowie am 31. Dezember 2021 € 350,00 an den Beschwerdeführer überwiesen. Zudem scheinen weitere Überweisungen im Jahr 2022 in den Kontoauszügen auf. Handschriftlich hielt er auf den Kontoauszügen zusätzlich fest: "2020 - 2600 Euro in bar übergeben" und "2021 - 900 Euro in bar ausbezahlt!".

In seiner schriftlichen Zeugenaussage vom 5. Mai 2024 gab der Onkel des Beschwerdeführers nach entsprechender Belehrung und nach Verzicht auf sein Aussageverweigerungsrecht an, sein Neffe und er hätten keinen schriftlichen Dienstvertrag abgeschlossen. Er habe an seinen Neffen Zahlungen per Banküberweisung und solche in bar getätigt. Über die Barzahlung von € 900,00 habe er keine Quittung. Aufgrund von Corona und familiärer Probleme sei er mit seinem Unternehmen in finanzielle Schwierigkeiten geraten und habe seinem Neffen nicht die ihm zustehenden Lohnzahlungen zur Gänze leisten können.

Dagegen gab der Lohnverrechner des Onkels in seinem am 25. November 2024 an das Bundesfinanzgericht übermittelten Schreiben an, er sei damals beauftragt worden, den Beschwerdeführer mit 20 Stunden wöchentlich bei der Österreichischen Gesundheitskasse anzumelden. Dem Beschwerdeführer seien die Löhne bar ausbezahlt worden, lediglich ab Oktober 2021 seien seine Löhne aufgrund der schwierigen wirtschaftlichen Lage per Bank in Teilbeträgen überwiesen worden. In der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung des Onkels des Beschwerdeführers seien die tatsächlichen Kosten berücksichtigt worden.

Dem Schreiben legte der Lohnverrechner das Buchhaltungskonto 6000 (Löhne) bei. Diesem sind folgende Angaben zu entnehmen:

Die Einnahmen-Ausgabenrechnung des Arbeitgebers und das Lohnkonto für den Beschwerdeführer wurden trotz entsprechender Aufforderung nicht vorgelegt.

In der Stellungnahme vom 4. März 2025 gab der Beschwerdeführer an, er akzeptiere die Angaben seines Onkels, sodass nun einvernehmlich von jenem Sachverhalt ausgegangen werden könne, dass er von seinem Onkel im Kalenderjahr 2021 per Banküberweisung € 2.150,00 und in bar € 900,00 vereinnahmt habe.

b. Aus all diesen Angaben und Vorbringen geht eindeutig hervor, dass der Beschwerdeführer im Kalenderjahr 2021 von seinem Onkel aus seinem dortigen Dienstverhältnis zumindest € 2.150,00 auf sein Bankkonto überwiesen bekommen hat. Dies wird einerseits durch das vorgelegte Buchhaltungskonto des Arbeitgebers, andererseits durch die Kontoauszüge des Arbeitgebers belegt. Gleiches geht auch aus der Aufstellung der erhaltenen Zahlungen des Beschwerdeführers im Vorlageantrag hervor.

c. Die Höhe der Lohnzahlungen, die im Beschwerdezeitraum an den Beschwerdeführer in bar ausbezahlt wurden, lässt sich nicht eindeutig feststellen. Die amtswegige Ermittlungspflicht findet dort ihre Grenzen, wo der Abgabenbehörde weitere Nachforschungen nicht mehr zugemutet werden können. Behauptet die Partei des Abgabenverfahrens das Vorliegen ungewöhnlicher Umstände, so unterliegt sie bei Feststellung dieser Verhältnisse einer erhöhten Mitwirkungspflicht.

Der Arbeitgeber des Beschwerdeführers gab an, dass er keine Quittungen über die Übergabe der Barmittel an seinen Neffen hat. Dem vom Lohnverrechner des Arbeitgebers vorgelegten Buchhaltungskonto 6000 (Löhne) lässt sich entnehmen, dass der Beschwerdeführer € 746,63 pro Monat an Lohn für die Monate Jänner bis Mai und Juli bis September sowie € 1.176,03 im Juni in bar bekommen hat. Die entsprechenden Buchungen auf diesem Konto wurden aufgrund von Kassa-Belegen gemacht. Grundsätzlich darf in der Buchhaltung keine Buchung ohne Beleg erfolgen.

Dagegen gab der Onkel des Beschwerdeführers an, er habe ihm "2020 - 2600 Euro in BAR übergeben" und "2021- 900 Euro in BAR ausbezahlt", also deutlich weniger, als auf seinem Konto Löhne verbucht wurde. Trotz Nachfrage des Bundesfinanzgerichtes, wie genau diese Angaben zu verstehen seien, konnte nicht festgestellt werden, ob diese Zahlungen für die angegebenen Jahre oder in den angegebenen Jahren ausbezahlt worden sind.

Der Beschwerdeführer selbst gab zunächst an, keine Zahlungen erhalten zu haben, später räumte er ein, lediglich Zahlungen per Banküberweisung von seinem Onkel bekommen zu haben, welche zudem den Lohn für das Kalenderjahr 2020 betroffen hätten.

Diesbezüglich ist darauf hinzuweisen, dass es hinsichtlich der zeitlichen Zuordnung von Einnahmen nicht darauf ankommt, für welche Periode diese gezahlt werden, sondern darauf, in welcher Periode die Zahlung erfolgt. Wenn der Beschwerdeführer daher einwendet, er habe im Jahr 2021 Zahlungen von seinem Onkel für noch offenen Lohn des Kalenderjahres 2020 erhalten, so ist dieser gemäß § 19 EStG 1988 im Jahr der Zahlung, also 2021, bezogen.

Ein Lohnzettel ist eine Privaturkunde (Ritz/Koran, BAO7 § 85 Tz 11); eine gegenüber anderen Beweismitteln erhöhte Beweiskraft oder gar eine formelle Bindungswirkung von Lohnzetteln ist dem Abgabenverfahrensrecht fremd (UFS 01.10.2012, RV/0519-W/12; vgl auch Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, § 84 Anm 2). Hinsichtlich ihrer inhaltlichen Richtigkeit unterliegen diese Privaturkunden daher der freien Beweiswürdigung (BFG 26.03.2014, RV/2100210/2012; BFG 06.08.2019, RV/7100355/2014). Dessen ungeachtet hat aber der Lohnzettel wesentliche Bedeutung für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen (vgl exemplarisch BFG 20.06.2018, RS/3100004/2018; Kirchmayr/Schaunig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG24 § 84 Rz 1).

Die Richtigkeit des Lohnsteuerabzugs muss aus dem Lohnkonto, den Geschäftsbüchern und sonstigen Unterlagen (§ 87) nachprüfbar sein (vgl VwGH 08.10.1963, 0947/61). Das Lohnkonto ist daher eine zentrale Komponente zur Feststellung, Plausibilisierung und Nachvollziehbarkeit der Besteuerungsgrundlagen nach dem EStG (Kirchmayr/Schaunig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG24 § 76 Rz 1).

Der Lohnzettel ist aufgrund der Eintragungen im Lohnkonto (§ 76) auszuschreiben (§ 84 Abs 3 EStG 1988). Das Lohnkonto ist daher Grundlage für den gemäß § 84 zu erstellenden Lohnzettel.

Gemäß § 1 Abs 1 Z 1 LohnkontenVO ist in das Lohnkonto insbesondere der "gezahlte Arbeitslohn (einschließlich sonstiger Bezüge und Vorteile im Sinne des § 25 EStG 1988) ohne jeden Abzug unter Angabe des Zahltages und des Lohnzahlungszeitraumes" aufzunehmen.

Der von seinem Onkel übermittelte Lohnzettel ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes als glaubwürdiger gegenüber den Angaben des Beschwerdeführers und jenen des Arbeitgebers, die dieser während des Ermittlungsverfahrens des Finanzamtes und des Bundesfinanzgerichtes gemacht hat, anzusehen. Zum einen sind sowohl die Buchhaltung als auch die Lohnkonten laufend zu führen. Lohnkonto und Lohnzettel stehen daher in engem Zusammenhang (Kirchmayr/Schaunig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG24 § 84 Rz 20).

Es entspricht den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass jene Ausführungen, die zu Beginn eines Verfahrens gemacht werden, der Wahrheit näher kommen als spätere (VwGH 06.04.1995, 93/15/0077). Nachdem der Lohnzettel aus den laufend zu führenden Eintragungen des Lohnkontos zu erstellen ist und der Lohnzettel am 6. März 2022 vom Arbeitgeber an das Finanzamt übermittelt wurde, haben die darin gemachten Angaben nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes eine höhere Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich als die späteren uneinheitlichen Angaben des Beschwerdeführers und seines Onkels.

Es widerspricht zudem der Lebenserfahrung, dass ein Arbeitgeber Sozialversicherungsbeiträge für Bezüge einbehält, die er nicht an seinen Arbeitnehmer ausbezahlt hat. Denn insgesamt hat der Arbeitgeber des Beschwerdeführers € 1.897,84 an SV-Beiträgen für die Bezüge aus dem Kalenderjahr 2021 einbehalten (siehe Lohnzettel 2021).

In Zusammenschau mit den vorgelegten Buchhaltungsunterlagen des Arbeitgebers (Konto Löhne 6000) sind daher die Angaben im Lohnzettel als glaubwürdiger zu beurteilen.

Hinzukommt, dass der Beschwerdeführer seine Angaben im Laufe des Abgabenverfahrens mehrmals geändert und angepasst hat. Ursprünglich wollte er keinerlei Bezüge erhalten haben, später gestand er Bezüge in Höhe der Banküberweisungen und zuletzt auch noch die von seinem Onkel angegebenen Barzahlungen i.H.v. € 900 zu. Somit sind die Angaben des Beschwerdeführers aber als unglaubwürdig anzusehen. Da der Beschwerdeführer der Beweisführung wesentlich nähersteht als die Abgabenbehörde oder das Bundesfinanzgericht, hätte er im Rahmen seiner Mitwirkungspflicht die entsprechenden Nachweise für seine Behauptungen erbringen müssen (VwGH 19.09.1995, 95/14/0039).

Wenn der Beschwerdeführer einwendet, es sei naturgemäß schwierig, den Nichterhalt von Zahlungen belegmäßig nachzuweisen, so liegt er damit grundsätzlich richtig. Es wäre aber -neben seinem Onkel und Arbeitgeber - auch an ihm gewesen, dafür Vorsorge zu treffen, den Erhalt von Barzahlungen durch entsprechende Quittungen zu dokumentieren, zumal der Beschwerdeführer und sein Arbeitgeber verwandt sind. Eine Dokumentation ist aber weder durch den Beschwerdeführer noch durch seinen Onkel erfolgt. Eine derartige Dokumentation wäre auch insbesondere dann angezeigt, wenn der vereinbarte Lohn nicht (zur Gänze und in bar) ausbezahlt wird, da ansonsten weder der Arbeitgeber noch der Arbeitnehmer einen Nachweis darüber hat, welche Beträge bereits zur Auszahlung gelangten und welche noch auszuzahlen sind.

Zwar gab auch der Arbeitgeber des Beschwerdeführers in seiner Antwort vom 27. Jänner 2025 auf den Vorhalt des Bundesfinanzgerichtes an, er habe aufgrund finanzieller Schwierigkeiten die Beträge aus dem Buchhaltungskonto 6000 nicht an den Beschwerdeführer ausbezahlt. Allerdings handelt es sich beim Arbeitgeber um den Onkel des Beschwerdeführers, weshalb nicht auszuschließen ist, dass der Onkel im Nachhinein Angaben zugunsten seines Neffen gemacht hat. Fest steht jedenfalls, dass der Arbeitgeber über seine Barzahlungen an den Neffen keine Quittungen (vorgelegt) hat und dass seine Angaben über die Höhe der Bezüge uneinheitlich sind. Hinzukommt, dass der Onkel - trotz entsprechendem Hinweis des Finanzamtes - bisher auch keinen korrigierten Lohnzettel übermittelt hat.

Auch aufgrund der Angaben des Arbeitgebers in seinen eigenen Steuererklärungen kann nicht darauf geschlossen werden, dass der Beschwerdeführer tatsächlich nicht die im Lohnzettel angeführten Beträge erhalten hat.

Das Bundesfinanzgericht geht daher in freier Beweiswürdigung davon aus, dass die Angaben im Lohnzettel den Tatsachen entsprechen und somit richtig sind.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung)

1. Gemäß § 2 EStG 1988 ist der Einkommensteuer das Einkommen zugrunde zu legen, das der Steuerpflichtige innerhalb eines Kalenderjahres bezogen hat. Einkommen ist der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den im Abs. 3 aufgezählten Einkunftsarten nach Ausgleich mit Verlusten, die sich aus einzelnen Einkunftsarten ergeben, und nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) und außergewöhnlichen Belastungen (§§ 34 und 35) sowie des Freibetrags nach § 105.

Zu den Einkunftsarten zählen unter anderem Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 2 Abs. 3 iVm § 25 EStG 1988).

2. Gemäß § 19 Abs. 1 EStG 1988 ist hinsichtlich der zeitlichen Zuordnung von Einnahmen geregelt, dass Einnahmen in jenem Kalenderjahr bezogen sind, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Ausgenommen davon sind Lohnbezüge gemäß § 79 Abs. 2 EStG 1988, wonach zwischen dem 01.01. und dem 15.02. nachgezahlte laufende oder sonstige Bezüge im vorangegangenen Kalenderjahr als zugeflossen gelten. Nicht gezahlter Lohn ist nicht zugeflossen (vgl. BFG 29.01.2019, RV/7100692/2014). Nach dem 15.02. gezahlter Lohn ist in dem Kalenderjahr der Zahlung zugeflossen.

3. Der Beschwerdeführer bezog im Streitjahr Einkünfte von der ***1*** GmbH und von ***2***. Der Gesamtbetrag der Einkünfte und somit das Einkommen betrug im Jahr 2021 - nach Berücksichtigung des Werbungskostenpauschales - € 42.390,49, welches der Berechnung der Einkommensteuer zugrunde zu legen war.

4. Soweit der Beschwerdeführer in seiner Stellungnahme vom 4. März 2025 auf das Kalenderjahr 2020 Bezug nimmt, ist darauf hinzuweisen, dass dieses nicht Gegenstand des hier anhängigen Verfahrens ist.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Eine Revision ist nicht zulässig, da es sich ausschließlich um die Beantwortung von Tatfragen handelt und die zugrunde liegenden Rechtsfragen durch die Rechtsprechung des VwGH und das Gesetz ausreichend beantwortet sind.

Linz, am 25. April 2025